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Nachträgliche und vorgezogene Einlagen im System der Verlustverrechnungsbeschränkung des § 15a EStG

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Martin Friedberg

Der Gesetzgeber hat als Reaktion auf die vom Bundesfinanzhof entwickelte Korrekturposten-Rechtsprechung zu § 15a EStG durch das JStG 2009 den neuen Abs. 1a in § 15a EStG eingefügt. Die Neuregelung schließt aus, dass Einlagen, die nach Ablauf eines Wirtschaftsjahres geleistet werden, in dem ein nicht ausgleichs- oder abzugsfähiger Verlust im Sinne von § 15a Abs. 1 EStG entstanden ist, zur Umpolung des verrechenbaren Verlustes führen oder zukünftige Verluste trotz eines negativen Kapitalkontos als ausgleichsfähig behandelt werden. Ziel dieser Arbeit ist festzustellen, welche sachlichen Auswirkungen der Neuregelung zukommen. Darüber hinaus soll die Frage beantwortet werden, ob die Gesetzesänderung einer Überprüfung anhand der für steuerrechtliche Normen geltenden Verfassungsmaßstäbe standhalten kann.

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D. Erhöhung der Einlage

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Einlagen werden nicht nur im Rahmen der Errichtung der Gesellschaft geleistet. Die finanzielle Lage eines Unternehmens kann es auch erfordern, dass die Einlage zu einem späteren Zeitpunkt erhöht wird. Insbesondere ist dies der Fall, wenn ein negatives Kapitalkonto bereits entstanden ist und ganz oder teilweise ausgeglichen werden soll. Die zur Einlage herausgearbeiteten Grundsätze (Begrifflichkeit, Gegenstand, Leistung) besitzen auch in diesem Fall Geltung. I. Problematik Die Erhöhung der Einlage bei negativem Kapitalkonto weist jedoch je nach Fallgestaltung unterschiedliche Folgen hinsichtlich des durch sie entstehenden Verlustausgleichspotentials auf. Zur Einführung in die Problematik seien die folgenden Beispiele gegeben: 1. Beispiel: Haftsumme des Kommanditisten: 80, Kapitalkontenstand zum 1.1.01 durch geleistete Einlage Wirtschaftsjahr 01 (Verlust) Wirtschaftsjahr 02 (Einlage/Verlust) Kapitalkonto zum 1.1. 80 -20 GuV -100 -50 Einlagen/Entnahmen 0 +50 Kapitalkonto zum 31.12. -20 -20 ausgleichsfähiger Verlust 80 0 / 50 ? verrechenbarer Verlust (kumuliert) 20 20 / 70 ? Der Kommanditist hat die bedungene und mit der Haftsumme übereinstimmende Einlage von 80 geleistet, so dass der Stand seines Kapitalkontos zum 1.1. des Wirtschaftsjahres 01 der Einlagenhöhe entspricht. Im Jahr 01 werden ihm jedoch Verluste in Höhe von -100 zugewiesen. Das Kapitalkonto sinkt per 31.12. auf -20. Gemäß § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG sind die Verluste in Höhe von 80 ausgleichsfähig, im Übrigen (20) hingegen lediglich 106 verrechenbar. Im Wirtschaftsjahr 02 erhöht der Kommanditist nun seine Einlage um weitere 50, gleichzeitig wird ihm ein Verlustanteil von ebenfalls -50 zugewiesen. Das negative Kapitalkonto von -20 bleibt bestehen....

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