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Mehrfachansässigkeit im Ertragsteuerrecht

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Michael Brandl

Dieses Buch untersucht eines der wichtigsten Ziele im internationalen Steuerrecht: die Vermeidung der doppelten oder mehrfachen Besteuerung von natürlichen oder juristischen Personen. Um eine solche zu verhindern, vereinbaren Staaten im Regelfall so genannte Doppelbesteuerungsabkommen miteinander. Diese orientieren sich regelmäßig am OECD-Musterabkommen. Wenn eine Person in mehr als zwei Staaten ansässig ist, müssen mehrere, jeweils bilateral vereinbarte Abkommen «zusammenwirken», um eine doppelte oder mehrfache Besteuerung zu vermeiden. Der Autor untersucht unter Einbeziehung des OECD-Musterkommentars, inwieweit dies gelingt. Er hinterfragt kritisch die im OECD-Musterkommentar seit dem Jahr 2008 vorgesehene, «neue» Vorgehensweise. Durch spezielle Interpretation des Artikel 4 Absatz 1 Satz 2 des OECD-Musterabkommens soll sowohl eine doppelte oder mehrfache Besteuerung vermieden als auch eine Nichtbesteuerung von Einkünften verhindert werden.

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A. Einleitung

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1A. Einleitung I. Problemaufriss Die Ansässigkeit von natürlichen Personen in zwei oder mehreren Staaten ist heut- zutage kein absoluter Ausnahmefall mehr. Ähnliche Erscheinungen gibt es auch bei juristischen Personen.1 Grund hierfür ist nicht nur die fortschreitende Globali- sierung, sondern mitunter die Schaf fung des Europäischen Binnenmarkts. In dem gemeinsamen Markt haben große Unternehmen meist Niederlassungen in verschie- denen Mitgliedstaaten. Infolge der EU-Grundfreiheiten haben sie die Möglichkeit ihre Geschäftsleitung mehr oder weniger problemlos in einen anderen Mitgliedstaat zu verlegen.2 Oft müssen leitende Angestellte deshalb an verschiede nen Orten tätig sein und können somit in zwei oder auch mehreren verschiedenen Ländern Ansäs- sigkeitskriterien, wie etwa den Wohnort (§ 8 AO) oder den gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) erfüllen. Dies kann sich ferner aus rein privaten Gründen ergeben. Das steuerliche Problem der doppelten (und mehrfachen) Ansässigkeit besteht darin, dass alle jeweiligen Ansässigkeitsstaaten grundsätzlich aufgrund einer daraus folgenden unbeschränkten Steuerpflicht nach dem Welteinkommensprinzip oder Universalitätsprinzip alle Einkünfte des Ansässigen besteuern wollen.3 Das ergibt sich aus § 1 I des deutschen EStG sowie ähnlicher Vorschriften in anderen Staaten. Somit würde es zu einer doppelten (oder mehrfachen) Besteuerung der gleichen Erträge kommen. Zu unterscheiden ist zwischen der juristischen und der wirtschaft- lichen Doppelbesteuerung. Eine juristische Doppelbesteuerung ist anzunehmen, wenn ein Steuerzahler (Steuersubjekt) für dieselbe Einkünftequelle (Steuerobjekt) und den identischen Zeitraum (Steuerperiode) in zwei oder mehreren Staaten ver- gleichbare Steuern entrichten muss.4 Von einer...

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