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Die Dienstleistungsbetriebsstätte im Abkommensrecht

Begriffsbestimmung, Abgrenzung und Analyse eines alternativen Betriebsstättentatbestands

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Matthias Ernst

Der Autor behandelt sämtliche Aspekte der Dienstleistungsbetriebsstätte im Abkommensrecht. Er betrachtet dabei zunächst die sogenannte unechte Dienstleistungsbetriebsstätte und die Frage, unter welchen Voraussetzungen die bloße Erbringung von Dienstleistungen im Quellenstaat eine Betriebsstätte nach Art. 5 OECD-MK zu begründen vermag. Schwerpunkt ist die anschließende umfassende Untersuchung der im OECD-Musterkommentar 2008 eingeführten Tatbestandsalternative einer echten Dienstleistungsbetriebsstätte. Neben einer dogmatischen Einordnung erfolgt eine Betrachtung der Tatbestandsmerkmale der Alternativvorschrift unter besonderer Berücksichtigung praxisrelevanter Konstellationen und möglicher Implikationen für das nationale Steuerrecht Deutschlands de lege lata et de lege ferenda.
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Einleitung

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Überblick über den Untersuchungsgegenstand

Die Besteuerung des internationalen Wirtschaftsverkehrs befindet sich seit jeher in einem Spannungsfeld mit den auf dem Grundsatz der Territorialität basierenden nationalen Steuerordnungen. Die Nationalstaaten nehmen dabei eine janusköpfige Stellung ein, indem sie als sog. Wohnsitz- bzw. Ansässigkeitsstaaten die gesamte Leistungsfähigkeit der in ihrem Staatsgebiet residierenden Steuerpflichtigen auf Grundlage des Welteinkommensprinzips (Universalitätsprinzip) besteuern1 und gleichzeitig als sog. Quellenstaaten auch die im Inland erzielten Einkünfte und das dort belegene Vermögen von Steuerausländern nach dem Ursprungsprinzip (Quellenprinzip) ihrer Steuerhoheit unterwerfen. Aufgrund dieser Dichotomie2 der Besteuerung begegnet der vermehrt durch grenzüberschreitende Sachverhalte multinationaler Unternehmen gekennzeichnete Wirtschaftsverkehr der Gefahr einer überlappenden Besteuerung und damit einer Doppelbesteuerung in Ansässigkeits- und Quellenstaat. Um daher nicht jegliche grenzüberschreitenden Geschäftstätigkeiten diesem Dualismus auszusetzen, hält das Abkommensrecht für die Besteuerung von Unternehmensgewinnen das Rechtsinstitut der Betriebsstätte vor, das in diesem Kontext die Funktion eines Schwellenwerts einnimmt, da dem Quellenstaat nur unter der Voraussetzung der Begründung einer solchen Betriebsstätte in seinem Staatsgebiet die Besteuerungsbefugnis an dem Betriebsstättengewinn zugewiesen wird.

Die Grunddefinition der Betriebsstätte verlangt hierfür als integrales Tatbestandsmerkmal das Vorliegen einer festen Geschäftseinrichtung des Unternehmens und damit eine Materialisierung der Geschäftstätigkeit im Inland. Die Betriebsstätte stellt mithin ein territoriales Anknüpfungsmerkmal dar, wodurch eine Radizierung der Besteuerungsbefugnis des Quellenstaates stattfindet. Damit inkongruent scheint der Charakter des grenzüberschreitenden Dienstleistungsverkehrs zu sein, der sich durch eine hohe...

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