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Personengesellschaften in Steuerverfahren

Verfahrensklarheit trotz Einheit und Vielheit

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Nina Erm

Schrifttum und Rechtsprechung befassen sich zumeist mit komplexen materiell-rechtlichen Problemen, die das Steuerrecht bei Personengesellschaften aufwirft. Verfahrensrechtliche Fragen werden hingegen selten erörtert. Dies entspricht einer allgemeinen Tendenz, das Verfahrensrecht im Verhältnis zum materiellen Recht als nachrangiges Recht anzusehen. Diese Arbeit untersucht für das Steuerrecht das Verhältnis von materiellem Recht und Verfahrensrecht bei Personengesellschaften und zeigt Abstimmungsbedarf auf. Die Arbeit legt dar, ob die aus der mangelnden Abstimmung herrührenden Konsequenzen mit höherrangigem Recht vereinbar sind und sucht nach steuerrechtlichen Lösungen sowohl im Wege der Auslegung als auch im Wege der gesetzlichen Kodifikation.
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§ 2 Das Wechselspiel von Einheits- und Vielheitsbetrachtung

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I. Einführung

Das Verfahrensrecht und das materielle Recht der Personengesellschaft und ihrer Gesellschafter im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung sind bei der Einkommensteuer nicht voll aufeinander abgestimmt. Dass Unklarheiten hinsichtlich der ertragsteuerlichen Behandlung von Personengesellschaften bestehen, verdeutlichen bereits die zahlreichen Entscheidungen des Großen Senats des Bundesfinanzhofs zu diesem Themenkreis seit den 1980er Jahren24. Ursache für diese mangelnde Abstimmung ist das bis in die Gegenwart bestehende, unklare Verhältnis zwischen den Rechtssubjekten Gesellschaft und Gesellschafter25. Die Rechtsprechung schwankt seit Aufgabe der Bilanzbündeltheorie, welche das Transparenzprinzip in Reinform verwirklichte, zwischen den materiellen Besteuerungskonzepten „Einheit der Gesellschaft“ und „Vielheit der Gesellschafter“26. Im Zuge dessen hat die Rechtsprechung die Personengesellschaft im Ertragsteuerrecht als „partielles Steuerrechtssubjekt“ anerkannt27.

Die Hauptursache für das „Schwanken“ zwischen Transparenz- und Trennungsprinzip und die dadurch bedingte mangelnde Abstimmung zwischen Verfahrensrecht und materiellem Recht der Personengesellschaft liegt darin, dass die Personengesellschaft im geltenden Besteuerungssystem der einheitlichen und gesonderten Feststellung keine gesetzliche Steuersubjekteigenschaft innehat. Sie wird weder als natürliche Person nach dem Einkommensteuerrecht besteuert noch als juristische Person nach dem Körperschaftsteuerrecht. Vielmehr werden Personengesellschaften transparent durch ihre Gesellschafter hindurch im Einkommensteuerrecht besteuert (sog. Durchgriff). Die Kapitalgesellschaft wird hingegen als Steuerrechtssubjekt nach dem sog. Trennungsprinzip besteuert. ← 29 | 30 → Damit werden im deutschen Steuerrecht Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften einer unterschiedlichen Besteuerung unterworfen – sog. rechtsformabhängige Unternehmensbesteuerung. Im Folgenden soll dieser Dualismus von Einkommensteuer und Körperschaftsteuer kurz umrissen werden28.

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