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Nachgelagerte Besteuerung der betrieblichen Altersversorgung

Eine Untersuchung der geltenden Regelungen aus steuersystematischer Sicht

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Nicole Hellberg

Die Besteuerung der Alterssicherung beim Arbeitnehmer orientiert sich seit der grundlegenden Reform durch das Alterseinkünftegesetz an der sogenannten nachgelagerten Besteuerung. Dies gilt grundsätzlich auch für die betriebliche Altersversorgung. Derzeit setzt das Einkommensteuerrecht die nachgelagerte Besteuerung jedoch nicht für alle fünf Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung mit gleicher Konsequenz um. Diese Untersuchung zeigt Wertungswidersprüche im geltenden Recht auf und beschäftigt sich mit der Frage, wie die Regelungen steuersystematisch korrekt ausgestaltet werden können.
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E. Arbeitsrechtliche Gestaltungsmöglichkeiten betrieblicher Versorgungszusagen

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Die Regelung der betrieblichen Altersversorgung erfolgt durch Rechtsnormen aus verschiedenen Rechtsbereichen. Die Rechtsbeziehungen zwischen Arbeitgeber, Arbeitnehmer und gegebenenfalls der Versorgungseinrichtung richten sich nach den arbeitsrechtlichen Bestimmungen des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (Betriebsrentengesetz - BetrAVG)262. Sie unterscheiden sich je nach Wahl des Durchführungsweges, der Zusageart und der Finanzierungsform. Übernimmt ein Versicherungsunternehmen, eine Pensionskasse oder ein Pensionsfonds die Versorgung, sind außerdem versicherungsrechtliche Vorschriften zu beachten, insbesondere die des Versicherungsaufsichtsgesetzes (VAG)263 und des Versicherungsvertragsgesetzes (VVG)264.

Auswirkungen auf die Gestaltung der Versorgungszusage hat selbstverständlich auch das Steuerrecht, das seinerseits, was die begrifflichen und inhaltlichen Grundlagen anbelangt, an die arbeits- und versicherungsrechtlichen Regelungen anknüpft.265 Für die Frage, wie die steuerrechtlichen Regelungen zur Umsetzung der nachgelagerten Besteuerung richtigerweise ausgestaltet sein sollten, ist vor allem der Zuflusszeitpunkt von Bedeutung. Dieser bestimmt sich danach, wann der Steuerpflichtige die wirtschaftliche Verfügungsmacht über eine Einnahme erlangt.266 Da die wirtschaftliche Verfügungsmacht wesentlich von zivilrechtlichen Rechtspositionen abhängt, muss Ausgangspunkt einer Analyse der steuerlichen Bestimmungen der arbeits- und versicherungsrechtliche Rahmen der betrieblichen Altersversorgung sein.

Als im Dezember 1974 das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (kurz: Betriebsrentengesetz) verabschiedet wurde, konnte die betriebliche Altersversorgung in Deutschland bereits auf eine lange Tradition zurückblicken. Schon Mitte des 19. Jahrhunderts - lange vor der Einführung der gesetzlichen Invaliditäts- und Alterssicherung der Arbeitnehmer267 im Jahre 1891 - hatten verschiedene große Unternehmen betriebliche Versorgungswerke gegründet, um ihre Arbeitnehmer bzw. deren Familien im Alter, bei Krankheit oder im...

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