Tax Compliance aus unternehmensrechtlicher Sicht

Name: Tax Compliance aus unternehmensrechtlicher Sicht
Price: 119.00 CHF
Availability: InStock
Author: Armin Gasper
ISBN: 978-3-653-96026-6

Gasper, Armin

Tax Compliance aus unternehmensrechtlicher Sicht

Die Pflichtenstellung des Vorstandes angesichts systemischer Steuerrisiken internationaler Unternehmen

von Armin Gasper (Autor:in)

Rechtswissenschaften, Volks- & Betriebswirtschaftslehre

Reihe: Intradisziplinäre Forschung zur Compliance, Band 7

Zusammenfassung

Das Buch bietet eine Definition des Begriffes Tax Compliance und eine Einordnung dieser in das Unternehmensgefüge unter Erörterung der Implementierung von Tax Compliance im Verhältnis zu Überwachungs- und Risikosteuerungssystemen. Der Autor stellt die Phänomenologie systemischer Steuerrisiken internationaler Unternehmen beruhend auf Anregungen der Praxis anhand verschiedener Referenzbeispiele dar. Ein zusätzlicher Perspektivwechsel zur Sorgfalt des Vorstands statuiert eine Pflicht zur Tax Compliance und schließt eine Definition möglicher Anforderungen und Maßstäbe für das Vorstandshandeln im Lichte von Tax Compliance unter Fokussierung auf die Normen §§ 76 I, 93 I, II AktG, § 130 OWiG sowie § 69 i.V.m. §§ 34 I, 35 AO an. Zuletzt diskutiert der Autor eine Best Practice für Tax Compliance.

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

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Über das Buch
Zitierfähigkeit des eBooks
Vorwort
Inhaltsübersicht
Inhaltsverzeichnis
Einführung und Gang der Untersuchung
1. Kapitel: Tax Compliance – Grundlagen und Implementierung ins Unternehmen
A. Grundlagen von Tax Compliance
I. Compliance
1. Begriffsbestimmung
2. Corporate Compliance
a) Elemente eines Corporate Compliance-Systems
b) Funktionen von Corporate Compliance
c) Betriebswirtschaftliche Dimension von Corporate Compliance
II. Tax Compliance
1. Begriffbestimmung
a) Tax Compliance Finanzverwaltung
b) Tax Compliance Unternehmen
c) Tax Compliance als „Rechtsbegriff“?
2. Ziele von Tax Compliance im Unternehmen
3. Inhalt und Bestandteile von Tax Compliance im Unternehmen
a) Tax Compliance-System
aa) Tax Compliance-Commitment
bb) Risikoidentifikation
cc) Organisation
(1) Erster Schritt: Maßnahmen zur Aufarbeitung retrospektiver Sachverhalte
(2) Zweiter Schritt: Maßnahmen zur Prävention
dd) Kontrollmechanismen
ee) Dokumentation
b) Steuerplanung
aa) Steuerliche Zielsysteme bzw. Zielgrößen in der Steuerplanung
bb) Vereinbarkeit der Steuerplanung, insbesondere der Zielsysteme bzw. Zielgrößen mit Tax Compliance
c) Steuerstreit
d) Abgrenzung zum Tax Risk Management
4. Struktur von Tax Compliance
B. Implementierung von Tax Compliance in das Unternehmen
I. Verhältnis zu den unternehmensinternen Überwachungs- und Risikosteuerungssystemen
1. Verhältnis von Corporate Compliance zum Risikomanagement
2. Verhältnis von Corporate Compliance zum Internen Kontrollsystem
3. Verhältnis von Corporate Compliance zur internen Revision
4. Verhältnis von Corporate Compliance zu Controlling
5. Zwischenergebnis
II. Verantwortung zur Realisierung von Tax Compliance im Unternehmen
1. Verhältnis von Tax Compliance zur Steuerabteilung
2. Verhältnis von Tax Compliance zur Corporate Compliance-Abteilung bzw. zur Rechtsabteilung
a) Organisationsformen von Corporate Compliance im Unternehmen
b) Integration von Tax Compliance in die „Infrastruktur“ des Corporate Compliance-Systems
3. Verhältnis von Tax Compliance zum Rechnungswesen
4. Zwischenergebnis
III. Ergebnis
2. Kapitel: Phänomenologie systemischer Steuerrisiken in internationalen Unternehmen
A. Die Bedeutung von Steuern im internationalen Unternehmen
I. Grundlegende Relevanz steuerlicher Risiken im Unternehmen
II. Steuerliche Risiken in Zahlen – „Überrisiko“ Betriebsprüfung
1. Die Betriebsprüfung im Unternehmen
2. Die Mehrergebnisse der Betriebsprüfung
3. Betriebsprüfungsinhärentes Risiko des Zeitverzugs
III. Modell der zeitnahen Betriebsprüfung
B. Exemplarische systemische Steuerrisiken in internationalen Unternehmen
I. Risiko Tax Accounting als Basis der Steuerermittlung
1. Grundlagen
a) Begriffsbestimmung Financial Accounting
b) Begriffsbestimmung Tax Accounting
c) Ausgestaltung des Tax Accountings
2. Funktion und Aufgabe des Tax Accountings
3. Risiken im Bereich des Tax Accountings
a) Systemische Risiken der Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten
aa) Allgemeine Anforderungen sowie Konsequenzen originärer und abgeleiteter Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten87
bb) Spezialgesetzliche Anforderungen sowie Konsequenzen abgeleiteter Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten88
b) Abgabe der Steuererklärung
c) Schlussfolgerung: Systemische Risikolage Tax Accounting
4. Exkurs: Internationale Dimension des Tax Accountings
II. Systemische Risikolage gesetzeskonformer Bestimmung von Verrechnungspreisen in international verbundenen Unternehmen
1. Charakter der Verrechnungspreise
2. Bedeutung der Verrechnungspreise für die Besteuerung
3. Permanente steuerliche Risiken bei Verrechnungspreisen
a) Bildung der Verrechnungspreise
aa) Standardmethoden
(1) Preisvergleichsmethode
(2) Wiederverkaufspreismethode
(3) Kostenaufschlagsmethode
bb) Andere, gewinnorientierte Methoden
(1) Gewinnvergleichsmethode
(2) Transaktionsbezogene Nettomargenmethode
(3) Gewinnaufteilungsmethode
(4) Praktikabilität der gewinnorientierten Methoden
cc) Systemische Risikolage Verrechnungspreismethode
b) Verrechnungspreiskorrektur infolge fehlerhafter Preisbildung
aa) Art. 9 OECD-MA
bb) Verdeckte Gewinnausschüttung
cc) Verdeckte Einlage
dd) § 1 I AStG
ee) § 42 AO
ff) Verhältnis der Korrekturinstitute zueinander
c) Rechtssicherheit durch grenzüberschreitende Einigungsmöglichkeiten?
aa) Verständigungsverfahren
bb) Schiedsverfahren
(1) Art. 25 V OECD-MA
(2) EU-Schiedskonvention
cc) Advance Pricing Agreements
d) Zwischenergebnis
aa) Systemische Risikolage der Verrechnungspreisbildung
bb) Risikopotenzierung durch die Betriebsprüfung
e) Mitwirkungs- und Dokumentationspflichten
aa) Mitwirkungspflichten
bb) Nationale Dokumentationsanforderungen
(1) Allgemeine Grundlagen
(2) Sachverhaltsdokumentation
(3) Angemessenheitsdokumentation
(4) Weitere Dokumentationsanforderungen
cc) Internationale Dokumentationsanforderungen
dd) Systemische Risikolage aus den Mitwirkungs- und Dokumentationspflichten
f) Rechtsfolgen bei mangelnder Mitwirkung bzw. Dokumentation
aa) Schätzung
bb) Zuschläge/„Penalties“
cc) Verweigerung von Steuerentlastungen
g) Allgemeine Folgen fehlerhafter Verrechnungspreise
aa) Zinsen
bb) Steuerhinterziehung und leichtfertige Steuerverkürzung
h) Fazit: Permanente Steuerliche Risiken bei Verrechnungspreisen
4. Anlassbezogene steuerliche Risiken bei Verrechnungspreisen: Funktionsverlagerungen im Rahmen von Restrukturierungen des Unternehmens
a) Restrukturierung als Funktionsverlagerung
aa) Funktionsbegriff
bb) Erscheinungsformen der Funktionsverlagerung
cc) Die Funktionsverlagerung als restrukturierungsimmanentes Risiko
b) Sonderrisiko Bildung der Verrechnungspreise
aa) Transferpaketbewertung
bb) Einzelbewertung aufgrund Escape-Klausel
c) Preisanpassungsklauseln
d) Fehlende internationale Vereinbarkeit
e) Mitwirkungs- und Dokumentationspflichten
f) Rechtsfolgen nicht gesetzeskonformer Funktionsverlagerungen
g) Fazit: Anlassbezogene steuerliche Risiken bei Verrechnungspreisen
5. Schlussfolgerung: Die Verrechnungspreise als systemisches Risiko
III. Risiken eines globalen, ausgedehnten Betriebstättenbegriffs
1. Der Begriff der Betriebstätte im globalen Unternehmen
2. Der Begriff der Dienstleistungsbetriebstätte
a) Echte Dienstleistungsbetriebstätte in deutschen DBA
b) Unechte Dienstleistungsbetriebstätten auf Ebene der OECD
aa) Entwicklungen der OECD
bb) Auswirkungen der Entwicklungen
(1) Nationale Rechtslage
(2) Auswirkungen auf bestehende DBA
3. Konsequenzen für Unternehmen
a) Problem der Identifikation einer Betriebstätte
b) Folgen der Identifikationsprobleme
4. Gewinnabgrenzung und Gewinnermittlung bei Betriebstätten
a) Gewinnabgrenzung
aa) Authorized OECD Approach
bb) Die Rechtslage in Deutschland
(1) Direkte und indirekte Methode bis 2013
(2) Die Neuregelung des § 1 IV, V AStG im Jahre 2013
b) Gewinnermittlung
c) Risikolage Gewinnabgrenzung und Gewinnermittlung
aa) Gewinnabgrenzung und Gewinnermittlung
bb) Gegenberichtigung
cc) Fazit
5. Mitwirkungs-, Dokumentations- und Anzeigepflichten
a) Mitwirkungs- und Dokumentationspflichten
b) Anzeigepflichten
6. Gesetzliche Maßnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
7. Schlussfolgerung: Systemische Risikolage für Unternehmen
IV. Risikokonglomerat Expatriates
1. Bedeutung und Grundlagen der Personalentsendung
2. Risikokonglomerat
a) Risiko Personalentsendung und Verrechnungspreiskorrektur
b) Risiko Personalentsendung und ungewollte Betriebstättenbegründung
c) Risiko Personalentsendung und Lohnsteuerhaftung
aa) Outbound-Entsendung
bb) Inbound-Entsendung
3. Mitwirkungs- und Dokumentationspflichten
4. Schlussfolgerung
V. Systemische Umsatzsteuerrisiken im Lichte der „Formalienflut“
1. Grundlagen und Bedeutung der Umsatzsteuer
2. Risikolage
a) Rechnungserfordernisse
aa) Formale Anforderungen an die Rechnung
bb) Rechtsfolgen
b) Innergemeinschaftliche Lieferungen
aa) Buch- und Belegnachweise
bb) Exkurs: Konsignationslager
c) Scheinunternehmen, Strohmänner, „missing trader“
3. Schlussfolgerung
VI. Verschuldensunabhängige Lohnsteuerhaftung gem. § 42d EStG
1. Grundlagen der Lohnsteuerhaftung
2. Risikobereich Bestimmung der Lohnsteuer
a) Ausgewählte Risikobereiche der Lohnsteuer
aa) Sachbezüge (fringe benefits) und geldwerte Vorteile
bb) Betriebsveranstaltungen
cc) Stock Options
b) Schlussfolgerung
3. Risikobereich Lohnsteuerverfahren
4. Schlussfolgerung
VII. Schmiergeldzahlungen im Lichte des § 4 V 1 Nr. 10 EStG
1. Erscheinungsformen von Schmiergeldzahlungen
2. Steuerrechtliche Dimensionen von Schmiergeldzahlungen
a) Regelungsgegenstand und Intention des § 4 V 1 Nr. 10 EStG
b) Risiko der Nichtabziehbarkeit gem. § 4 V 1 Nr. 10 EStG
aa) Voraussetzungen des § 4 V 1 Nr. 10 S. 1 EStG
bb) Rechtsfolgen des § 4 V 1 Nr. 10 S. 1 EStG
c) Weitere, steuerrechtliche Konsequenzen bei Zuwendungen
aa) § 4 V 1 Nr. 1, VII EStG
bb) § 160 AO
3. Risiko Mitteilungspflicht
4. Strafrechtliche Dimensionen von Schmiergeldzahlungen
a) Relevante „Schmiergeldstraftatbestände“ in der Unternehmenspraxis
aa) § 299 II, III StGB
(1) Vorteil
(2) Mögliche Grenzwerte
(3) Zwischenfazit
bb) §§ 333, 334 StGB
(1) Amtsträger
(2) Vorteil und mögliche Grenzwerte
(3) Zwischenfazit
cc) § 370 AO
b) Risikolage für das Unternehmen
aa) Geldbuße
bb) Verfall
cc) Eintragung in das Gewerbezentralregister oder Korruptionsregister
dd) Zivilrechtliche Folgen
ee) Internationale Dimension
5. Schlussfolgerung
C. Schlussfolgerung
I. Systemische Risikolage für Unternehmen
1. Steuerrechtliche Risikokumulation
2. Steuerrechtliche Risikoinhärenz
3. Steuerrechtliches Risikodilemma
II. Faktische Notwendigkeit von Tax Compliance
3. Kapitel: Pflicht zur Beherrschung der steuer(recht)lichen Risiken – Vorstandshandeln im Angesicht systemischer Steuerrisiken
A. Corporate Compliance und Tax Compliance als Rechtspflicht
I. Corporate Compliance im Einzelunternehmen
1. Rechtsgrundlagen
a) Spezialgesetzliche Rechtsanalogie
b) Deutscher Corporate Governance Kodex
c) Sarbanes-Oxley-Act
d) § 91 II AktG
e) § 130 I OWiG
f) §§ 76 I, 93 I AktG
2. Fazit: Corporate Compliance-Pflicht im Innen- und Außenverhältnis
II. Corporate Compliance aus der Konzernperspektive
1. Rechtsgrundlagen
a) Konzernleitungspflicht und Konzernleitungsermessen
b) Schadensabwendungspflicht
c) §§ 831 I, 823 I BGB
d) Aufsichtspflicht gem. § 130 I OWiG
2. Schlussfolgerung: Corporate Compliance-Pflicht im Innenverhältnis
III. Fazit
1. Corporate Compliance-Pflicht im Einzelunternehmen und im Konzern
2. Konsequenzen für Tax Compliance
B. Sorgfaltspflichten des Vorstandes – Derivative Anforderungen und Maßstäbe an Tax Compliance aus §§ 76 I, 93 I, II AktG
I. Funktion und Aufgaben des Vorstands im Hinblick auf Tax Compliance
1. Leitung der Gesellschaft
a) Konkretisierung durch die Berichte an den Aufsichtsrat gem. § 90 AktG
aa) Gegenstand und Inhalt der Berichtspflichten
(1) Regelmäßige Berichtspflichten gem. § 90 I AktG
(2) Berichterstattung auf Verlangen gem. § 90 III AktG
bb) Rhythmus der Berichterstattung
cc) Schlussfolgerung für Tax Compliance
b) Ungeschriebene Leitungsaufgaben
c) Berücksichtigung betriebswirtschaftlicher Erkenntnisse
d) Das Leitungsermessen des Vorstandes und seine Grenzen
aa) Achtung des Unternehmensgegenstandes und des geltenden Rechts
bb) Unternehmensinteresse und Gemeinwohl
cc) OECD-Leitsätze für multinationale Unternehmen
(1) Charakter der OECD-Leitsätze
(2) Die Besteuerung als Gegenstand der OECD-Leitsätze
(a) Einhaltung der Steuergesetze und Beachtung ihrer Intention
(b) Information der und Kooperation mit den Steuerbehörden
(c) Einrichtung eines steuerlichen Risikomanagementsystems
(d) Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes bei Verrechnungspreisen
dd) Schlussfolgerung
2. Tax Compliance als Leitungsaufgabe des Vorstandes
II. Aktienrechtliche Unternehmensorganisationspflichten unter steuerrechtlichen Gesichtspunkten
1. Gesetzliche Organisationsanforderungen
a) Organisationsanforderungen gem. § 91 AktG
aa) Buchführungspflicht gem. § 91 I AktG
bb) Überwachungssystem gem. § 91 II AktG
cc) Schlussfolgerung für Tax Compliance
b) Interne Revision und Controlling im Lichte des § 91 II AktG
c) Organisationsanforderungen aus der Rechnungslegung gem. § 289 HGB
aa) Anforderungen aus der Lageberichterstattung gem. § 289 I, II HGB?
(1) Anforderungen aus § 289 I HGB
(a) Bedeutung der Steuern für § 289 I HGB
(b) „Bilanzeid“ gem. § 289 I 5 HGB
(2) Anforderungen aus § 289 II HGB
(3) Schlussfolgerung für Tax Compliance
bb) Anforderungen des § 289 V HGB
(1) Charakter der Norm
(2) Bezug zu und Konsequenzen für Tax Compliance
cc) Ergebnis zu § 289 HGB
2. Organisationsanforderungen aus der Rechtsprechung
a) MPS-Urteil des BGH
aa) Sachverhalt und Urteilsgründe
bb) Anforderungen an Informations- und Frühwarnsysteme
(1) Analyse des MPS-Urteils
(2) Konkretisierungsversuche im Schrifttum
(3) Abstrahierung vom Cash-Pooling
cc) Schlussfolgerung für Tax Compliance
b) Das Siemens/Neubürger-Urteil des LG München I
aa) Sachverhalt
bb) Urteilsgründe
cc) Anforderungen an eine Compliance-Organisation
dd) Schlussfolgerung für Tax Compliance
c) Rechtsprechung abseits des MPS- und des Siemens/Neubürger-Urteils
aa) Anforderungen
(1) Obiter dictum zur Garantenstellung eines Compliance Officers
(2) Einzelaspekte weiterer Urteile
bb) Schlussfolgerung für Tax Compliance
3. Schlussfolgerung: Gesetzliche Organisationspflichten und Organisationsanforderungen der Rechtsprechung an Tax Compliance
a) Gesetzliche Organisationsanforderungen für Tax Compliance
b) Organisationsanforderungen der Rechtsprechung an Tax Compliance
III. Sorgfaltspflicht und Haftung des Vorstandes – Maßstäbe für Tax Compliance aus § 93 I, II AktG
1. Sorgfaltspflicht
a) Legalitätspflicht und Legalitätskontrollpflicht
aa) Inhalt der Legalitätspflicht
bb) Grenzbereiche der Legalitätspflicht und Tax Compliance
(1) Bestimmung der Grenzen der Legalitätspflicht
(2) Konsequenzen für Tax Compliance
cc) Legalitätskontrollpflicht
dd) Maßstäbe für Tax Compliance aus der Legalitätspflicht und der Legalitätskontrollpflicht
b) Organisations- und Überwachungspflichten
aa) Vorstandsinterne, horizontale Überwachungspflichten
(1) Vorüberlegungen und rechtlicher Rahmen
(2) Ausgestaltung der Überwachungspflicht
(a) Allgemeine Kriterien
(b) Fallgruppenbezogene Kriterien
(aa) Strengere Überwachungspflichten hinsichtlich Steuern
(bb) Informationssystem
(3) Dokumentationserfordernis
bb) Organisations- und vertikale Überwachungspflichten bei Delegation
(1) Ordnungsgemäße Auswahl
(2) Ordnungsgemäße Anleitung
(3) Ordnungsgemäße Überwachung
(a) Allgemeine Organisationsanforderungen
(b) Konkrete Organisationsanforderungen
cc) Delegation und Bündelung der Überwachung
dd) Externe Delegation
(1) Grundvoraussetzungen der externen Delegation
(2) Betriebsführungsvertrag
(3) Outsourcing
ee) Weitere Organisationspflichten
ff) Organisations- und Überwachungsmaßstäbe für Tax Compliance
(1) Horizontale Organisations- und Überwachungspflichten
(2) Vertikale Organisations- und Überwachungspflichten
(a) Personelle Tax Compliance-Anforderungen
(b) Organisatorische Tax Compliance-Anforderungen
(3) Oberaufsicht, externe Delegation und delegationsunabhängige Organisation
(4) Schlussfolgerung für Tax Compliance
c) Treuhandfunktion
d) Pflicht zur Abführung der Steuern
e) Business Judgement Rule
aa) Grundgedanke der Business Judgement Rule
bb) Voraussetzungen und Anforderungen der Business Judgement Rule
cc) Wechselwirkung zwischen Tax Compliance und Business Judgement Rule
2. Aktienrechtliche Sorgfaltspflicht und Tax Compliance
3. Haftung des Vorstandes
a) Pflichtverletzung
aa) Pflichtverletzung und Tax Compliance
bb) Pflichtverletzungen bei Mehrheitsentscheidungen des Vorstandes
cc) Auswirkungen der Business Judgement Rule
b) Verschuldensmaßstab
aa) Formen des Verschuldens
bb) Konsultation von Sachverstand
cc) Haftung für Eigenverschulden
c) Beweislast des Vorstandes
d) Schaden und Kausalität
aa) Grenzen des Schadensbegriffes
bb) Tax Compliance und Vorteilsausgleichung
cc) Kausalität und pflichtgemäßes Alternativverhalten
IV. Aktienrechtliche Anforderungen an Tax Compliance
1. Konkretisierung der Pflichten des Vorstandes
2. Konsequenzen für ein Organisationsverschulden des Vorstandes
V. Tax Compliance Maßstäbe und Anforderungen bei Konzernen
C. Aufsichtspflichten des Vorstandes – Derivative Anforderungen und Maßstäbe an Tax Compliance aus § 130 OWiG
I. Charakter und Intention des § 130 OWiG
1. Regelungsgegenstand
2. Regelungszweck
3. Subsidiarität bzw. Auffangfunktion
II. Anwendbarkeit des § 130 OWiG auf steuerrechtliche Sachverhalte
1. Anwendbarkeit bei nationalen Sachverhalten
2. Anwendbarkeit bei internationalen Sachverhalten
III. Organisationsanforderungen an die Unternehmensaufsicht
1. Adressat der Aufsichtspflicht
2. Organisations- und Aufsichtsmaßnahmen
a) Grundlegende Bedingungen der Aufsichtsmaßnahmen
b) Stufenmodell der Aufsichtsmaßnahmen
IV. Haftungsmaßstab
1. Subjektiver Maßstab: Vorsatz und Fahrlässigkeit
2. Objektiver Maßstab der Risikoerhöhung
3. § 130 OWiG und Business Judgement Rule
V. Ordnungswidrigkeitenrechtliche Anforderungen an Tax Compliance
1. Konkretisierung der Pflichten des Vorstandes
2. Konsequenzen für ein Organisationsverschulden des Vorstandes
3. Vergleich und Verhältnis zwischen den aktienrechtlichen und den ordnungswidrigkeitenrechtlichen Anforderungen an Tax Compliance
VI. Tax Compliance Maßstäbe und Anforderungen bei Konzernen
D. Steuerrechtliche Pflichten des Vorstandes – Originäre Anforderungen und Maßstäbe an Tax Compliance aus § 69 i.V.m. §§ 34 I, 35 AO
I. Charakter und Intention des § 69 AO sowie der §§ 34 I, 35 AO
1. Intention und Wesen des § 69 AO
2. Intention der §§ 34 I, 35 AO
a) Abstrakter Regelungsbereich
b) Tax Compliance relevante Vertreter und Verfügungsberechtigte
II. Steuerlicher Pflichtenkanon
1. Kenntnis der steuerlichen Pflichten
2. Steuerliche Pflichten der Aktiengesellschaft
a) Einhaltung aller steuergesetzlichen Verpflichtungen
b) Pflicht zur Steuerentrichtung
aa) Steuerentrichtung und Vermögensvorsorge
bb) Grundsatz der anteiligen Tilgung
cc) Sonderfall Lohnsteuer
3. Zusammenhang steuerlicher Pflichtenkanon und Tax Compliance
a) Persönliche Dimension
b) Pflichtendimension
4. Zwischenfazit: Originäre „Teilpflicht“ zur Tax Compliance
III. Steuerliche Organisationsanforderungen
1. Geschäftsverteilung – horizontale Organisations- und Überwachungspflichten
a) Organisationsanforderungen und Pflichtenmodifikation
aa) Notwendigkeit schriftlicher Dokumentation
bb) Überwachungs- und Reaktionspflicht
cc) Pflicht zur Niederlegung des Amtes
b) Schlussfolgerung: Horizontale Organisations- und Überwachungsmaßstäbe für Tax Compliance
2. Delegation – vertikale Organisations- und Überwachungspflichten
a) Interne Delegation an Mitarbeiter
aa) Auswahl und Instruktion der Mitarbeiter
bb) Überwachung der Mitarbeiter
b) Externe Delegation auf sachkundige Dritte
c) Schlussfolgerung: Vertikale Organisations- und Überwachungsmaßstäbe für Tax Compliance
3. Zwischenfazit: Die Originäre Organisationspflicht als Teilaspekt von Tax Compliance
IV. Verschuldensmaßstab
1. Grundsatz des subjektiven Sorgfaltsmaßstabs
2. Objektivierung qua Übernahmeverschulden
3. Das Organisationsverschulden im Lichte von Tax Compliance
a) Die Organisation als Frage des Einzelfalls?
b) Definition typisierender, organisatorischer Anforderungen
aa) Entwicklung adäquater Anknüpfungskriterien
(1) Orientierung an der Einordnung in Größenklassen gemäß § 3 BpO 2000
(a) Wesen der Einordnung in Größenklassen
(b) Praktische Konsequenz der Einordnung
(c) Prüfungsbedürftigkeit und Risikomanagement
(d) Die Größenklasseneinordnung der BpO als alleiniges Anforderungskriterium
(2) Orientierung am Risikomanagement der Finanzverwaltung
(a) Wesen und Kriterien des Risikomanagements der Finanzverwaltung
(b) Risikomanagementkriterien der Finanzverwaltung als Anknüpfungskriterien
(aa) Grundsätzliche Eignung der Kriterien als Anknüpfungskriterien
(bb) Tauglichkeit der Kriterien im Einzelnen
(c) Schlussfolgerung
(3) Orientierung am risikoorientierten Prüfungsansatz der Wirtschaftsprüfung – Stichwort Skalierung
(a) Die Ausgangssituation der Wirtschaftsprüfung
(b) Die Kriterien des risikoorientierten Prüfungsansatzes
(aa) Das Wesen und die Idee des risikoorientierten Prüfungsansatzes
(bb) Geeignetheit und Tauglichkeit der Kriterien als Anknüpfungskriterien
(c) Risikofaktoren der IDW PS 210 und IDW PS 261 n.F.
(aa) IDW PS 261 n.F.
(bb) IDW PS 210
(cc) Geeignetheit und Tauglichkeit der Risikofaktoren
(d) Die Kriterien der Skalierung
(aa) Idee und Kriterien der Skalierung
(bb) Geeignetheit und Tauglichkeit der Kriterien
bb) Klassifikation per adäquater, typisierender Anknüpfungskriterien
c) Organisationsanforderungen anhand typisierender „Risikostrukturklassen“
aa) Der Begriff der Risikostrukturklasse
bb) Risikostrukturklasse: Hohes Risiko im weiteren Sinne
(1) Risikostrukturklasse: Realisiertes Risiko
(a) Merkmale der Risikostrukturklasse
(b) Organisationsanforderungen
(2) Risikostrukturklasse: Hohes Risiko im engeren Sinne
(a) Merkmale der Risikostrukturklasse
(b) Organisationsanforderungen
cc) Risikostrukturklasse: Mittleres Risiko im weiteren Sinne
(1) Risikostrukturklasse: Mittleres Risiko im engeren Sinne
(a) Merkmale der Risikostrukturklasse
(b) Organisationsanforderungen
(2) Risikostrukturklasse: Erhöhtes Risiko
(a) Merkmale der Risikostrukturklasse
(b) Organisationsanforderungen
(3) Risikostrukturklasse: Gemindertes Risiko
(a) Merkmale der Risikostrukturklasse
(b) Organisationsanforderungen
dd) Risikostrukturklasse: Niedriges Risiko im weiteren Sinne
(1) Risikostrukturklasse: Niedriges Risiko im engeren Sinne
(a) Merkmale der Risikostrukturklasse
(b) Organisationsanforderungen
(2) Risikostrukturklasse: Funktionierendes Tax Compliance-System
d) Fazit: Indiziertes Organisationsverschulden aufgrund typisierter Organisationsanforderungen
4. Schlussfolgerung und Konsequenzen für Tax Compliance
5. § 69 AO und Business Јudgement Rule
V. Steuerrechtliche Anforderungen an Tax Compliance
1. Konkretisierung der Pflichten des Vorstandes
2. Konsequenzen für ein Organisationsverschulden des Vorstandes
VI. Tax Compliance Anforderungen und Maßstäbe bei Konzernen
VII. Kohärenz der aktienrechtlichen, ordnungswidrigkeitenrechtlichen und steuerrechtlichen Anforderungen an Tax Compliance
VIII. Die Tax Compliance Normentrias
E. Tax Compliance-Anforderungen an den Vorstand und Rückkoppelungseffekt
I. Parallelität der aktienrechtlichen, ordnungswidrigkeitenrechtlichen und steuerrechtlichen Anforderungen an Tax Compliance
II. Unternehmensrisiko Rückkoppelungseffekt – Der untrennbare Zusammenhang zwischen Tax Compliance, der Haftung des Vorstandes und des Unternehmens
1. Der direkte (steuerrechtliche) Rückkoppelungseffekt
a) Verlängerung der Festsetzungsfrist gem. § 169 II 2, 3 AO
aa) Charakter und Intention der Regelung
bb) Die Voraussetzungen der Fristverlängerung im Einzelnen
cc) Risikolage aufgrund der Fristverlängerung
b) Zinszahlungen als Rückkoppelungseffekt
aa) Die Verzinsung von Steuernachforderungen gem. § 233a AO
bb) Die Verzinsung von hinterzogenen Steuern gem. § 235 AO
2. Der indirekte Rückkoppelungseffekt
a) Die Rückkoppelung gem. § 30 OWiG
aa) Der Regelungsgehalt des § 30 OWiG
bb) Die Änderungen im Rahmen der GWB-Gesetzesnovelle
(1) Die Änderungen des § 30 OWiG
(2) Der Zusammenhang zwischen der Gesetzesnovelle und Tax Compliance
b) Rückkoppelung gem. § 31 BGB
3. Unternehmensrisiko Rückkoppelungseffekt
III. Fazit
F. Die Schattenseite von Tax Compliance - Tax Compliance als Nachteil?
I. Stand der fragmentarischen Diskussion im Schrifttum
1. Unsystematisches „Ansatzallerlei“
2. Gemeinsamkeiten im „Ansatzallerlei“
II. Systematisierung eines Nachteils durch Tax Compliance
1. Systematisierungsprämissen
2. Systematisierung durch Fallgruppen
III. Schlussfolgerung: Kein Nachteil durch Tax Compliance
4. Kapitel: Tax Compliance im Spannungsverhältnis zwischen Mindestanforderungen und Best Practice?
A. Mindestanforderungen und Best Practice – Die Ausgangssituation
I. Der Begriff der Best Practice
II. Best Practice im Verhältnis zu den Mindestanforderungen
B. Ansatzpunkte einer Best Practice für Tax Compliance
I. Grundsätze ordnungsmäßiger Prüfung von Compliance Management Systemen – IDW PS 980
1. Entwicklung und Rechtsnatur des IDW PS 980
2. Anwendungsbereich und Aufbau des IDW PS 980
a) Anwendungsbereich
b) Prüfungsumfang
3. Best Practice Aspekte des IDW PS 980
a) Kriterien des IDW PS 980 zu Compliance Management Systemen
aa) Bestandteile eines Compliance Management Systems
bb) Denkbare Best Practice Kriterien
b) Tauglichkeit der Kriterien als Best Practice für Tax Compliance
4. Schlussfolgerung: Keine Best Practice aus IDW PS 980
II. Mindestanforderungen an die Compliance-Funktion – MaComp
1. Rechtliche Grundlagen und Rechtsqualität der MaComp
2. Die MaComp als Best Practice für Tax Compliance?
3. Konkretisierung der Mindestanforderungen mit Hilfe der MaComp
a) Die MaComp und die Stellung der Compliance-Funktion im Unternehmen
b) Die Aufgaben der Compliance-Funktion gemäß der MaComp
c) Die Organisation der Compliance-Funktion gemäß der MaComp
d) Fazit: Konkretisierungspotential statt Best Practice
III. Mindestanforderungen an das Risikomanagement – MaRisk
1. MaRisk (VA)
2. MaRisk
a) Die Compliance-Funktion nach den MaRisk
b) Fazit
3. Keine Best Practice für Tax Compliance aus den MaRisk
IV. Deutscher Corporate Governance Kodex
V. Best Practice Ansätze im Schrifttum
1. Existenz einer Best Practice im Schrifttum?
2. Exemplarische Konkretisierung der Mindestanforderungen
a) Tax Compliance-Richtlinien und Tax Compliance-Manual
b) „Notfall-“ bzw. „Krisenprogramm“
c) Personalorganisation und organisatorische Kontrolle
d) Compliance Audits
e) Tax Mock Dawn Raids
f) Sanktionsmechanismen
3. Fazit
C. Tax Compliance-Mindestanforderungen ohne Best Practice
Schlussbetrachtung
Literaturverzeichnis
Verwaltungsanweisungen und Behördenveröffentlichungen
Rechtsprechungsverzeichnis

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Einführung und Gang der Untersuchung

„Compliance“ – ein schillernder Begriff¹, Schlagwort², legal transplant³, alter Wein in neuen Schläuchen⁴ – die Attribute, die mit dem Begriff Compliance in Verbindung gebracht werden, sind nicht nur vielfältig, sondern lassen bereits die kontroverse Diskussion um den durchaus polarisierenden Begriff Compliance anklingen.

Zwar existiert mittlerweile eine nahezu nicht mehr zu überblickende Fülle an Literatur zum Thema Compliance⁵, jedoch war die Literatur für die Problematik der steuerrechtlichen Facetten von Compliance im Sinne einer Tax Compliance aus der Sicht der Unternehmen zunächst sehr spärlich gesät⁶. Erst nach einiger Zeit befasste sich mit dem Werk „Tax Compliance“ der Herausgeber Streck, Mack und Schwedhelm ein Buch ausschließlich mit dieser Thematik. Mittlerweile scheint Tax Compliance aus dem Dornröschenschlaf wachgeküßt zu sein, was sich auch in der Veröffentlichung eines weiteren Buches ausschließlich zur Tax Compliance aus der Compliance-Reihe des Beck-Verlages⁷ manifestiert und das gewachsene Bewusstsein der Relevanz von Tax Compliance illustriert.

Diese intradisziplinäre Arbeit in der Schnittstelle des Steuer- und Gesellschaftsrechts soll einen Beitrag zur dogmatischen Diskussion um Tax Compliance liefern und dabei helfen, die Kontroverse um Compliance und insbesondere den Aspekt der Tax Compliance auf einer fundierten dogmatischen Grundlage führen zu können.

Konkret ergibt sich die Intradisziplinarität dieser Arbeit aus der leitenden Fragestellung einer Pflicht zur Kontrolle oder Beherrschung steuerrechtlicher Risiken im Unternehmen, die in die Schnittstelle des Steuer- und Gesellschaftsrechts zielt. Ausgangspunkt ist die Analyse exemplarischer, steuerlicher Risiken für Unternehmen sowie eine mögliche Pflicht des Vorstands zur Beherrschung dieser Risiken, wobei sich die Untersuchung dieser Fragestellung ausschließlich auf die Aktiengesellschaft konzentriert.

En detail erfolgt nach einer grundlegenden Definition des Begriffes Tax Compliance im ersten Kapitel eine Einordnung von Tax Compliance in das Gesamtgefüge ← 37 | 38 → des Unternehmens, indem die Implementierung von Tax Compliance in das Unternehmen im Verhältnis zu unternehmensinternen Überwachungs- und Risikosteuerungssystemen erörtert wird.

Im zweiten Kapitel wird die Phänomenologie systemischer Steuerrisiken in internationalen Unternehmen dargestellt. Anhand verschiedener Referenzbeispiele werden die enormen Risiken für Unternehmen aufgezeigt und charakterisiert, die sich im weiten Feld des Steuerrechts ergeben können. Grundlage für die Darstellung der Risiken waren die wertvollen Anregungen und Denkanstöße der an BoNiR beteiligten Praktiker sowie weiterer Gesprächspartner aus der Unternehmens- und Beraterpraxis.

Das dritte Kapitel wechselt sodann die Perspektive vom Blick auf die Risiken des Unternehmens hin zur Verantwortlichkeit des Vorstands. Anschließend an eine kurze Diskussion einer denkbaren Pflicht zur Tax Compliance werden mögliche Anforderungen und Maßstäbe für das Vorstandshandeln im Lichte von Tax Compliance definiert und unter Fokussierung auf die Normen §§ 76 I, 93 I, II AktG, § 130 OWiG sowie § 69 i.V.m. §§ 34 I, 35 AO aus diesen extrahiert.

Zum Schluss wird im Hinblick auf die herausgearbeiteten Anforderungen und Maßstäbe die Existenz einer Best Practice für Tax Compliance untersucht.

1 So z.B. Streck/Binnewies, DStR 2009, 229.

2 So z.B. Lösler, NZG 2005, 104, Wolf, DStR 2006, 1995.

3 Fleischer, NZG 2004, 1129, 1131.

4 „Alter Wein in neuen Schläuchen“ erwähnt bei Klindt, NJW 2006, 3399, 3400; Klindt, NJW 2010, 2385; Cauers/Haas/Kremer/Schartmann/Welp, DB 2008, 2717.

5 Statt aller Goette, ZHR 175 (2011), 388, 389, Fn. 3 mit einem beispielhaften Überblick auf die seinerzeit bereits sehr umfangreiche Literatur zum Thema Compliance.

6 Exemplarisch sei an dieser Stelle auf das Werk „Corporate Compliance“ von Christoph E. Hauschka verwiesen, dessen erste Auflage aus dem Jahre 2007 Tax Compliance überhaupt nicht behandelte und in der zweiten Auflage aus dem Jahre 2010 immerhin einige Seiten zu Tax Compliance aufweist.

7 Besch/Starck, Tax Compliance, im Erscheinen, angekündigt für 2014.

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1. Kapitel: Tax Compliance – Grundlagen und Implementierung ins Unternehmen

Was ist Tax Compliance? Welcher Zusammenhang besteht zu einem Unternehmen? Wie ist Tax Compliance in ein Unternehmen zu implementieren?

Diese zentralen Fragestellungen bilden zunächst die Dreh- und Angelpunkte, um auf der Basis eines mit der Beantwortung dieser Fragen gelegten fest umrissenen Verständnisses von Tax Compliance eine Analyse des Phänomens Tax Compliance in internationalen Unternehmen und die daraus resultierenden Pflichten und Maßstäbe des Vorstands vornehmen zu können.

A. Grundlagen von Tax Compliance

I. Compliance

1. Begriffsbestimmung

Auf der Suche nach einer Legaldefinition oder einer allgemeinen Definition von „Compliance“ führt der Weg zunächst in das WpHG.

Dort ist der Begriff „Compliance“ explizit in § 33 I 2 Nr. 1 WpHG zum ersten Mal in einem Gesetz in Deutschland normiert und umschreibt als Compliance-Funktion das Aufstellen von Grundsätzen, Bereitstellen von Mitteln und Einrichten von Verfahren, die die Einhaltung des WpHG durch das Unternehmen und seine Mitarbeiter mittels einer unabhängigen Compliance-Funktion absichern.⁸ Die Compliance-Funktion soll die Einhaltung des WpHG als „Kontrollverfahren“ gewährleisten.⁹ § 33 I 2 Nr. 1 WpHG setzt damit die Verwaltungspraxis des damaligen Bundesamtes für den Wertpapierhandel (BaWe), heute Bundesanstalt für ← 39 | 40 → Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin), festgehalten in der „Compliance-Richtlinie“10 sowie Art. 13 II der Finanzmarktrichtlinie (MiFID)¹¹ und Art. 6 I der Durchführungsrichtlinie (DRL)¹² um.¹³

Es handelt sich hierbei nicht um eine allgemeingültige Legaldefinition des Begriffes Compliance selbst, sondern um die Umschreibung einer speziellen Organisationspflicht („Compliance-Funktion“) im Rahmen des WpHG.¹⁴ Jedoch bezieht sich Compliance nicht nur auf den Bereich des WpHG, sondern auch auf andere Rechtsbereiche wie z.B. das Kartellrecht, was eine bereichsübergreifende Definition des Begriffes erforderlich macht.¹⁵

Außerhalb des Gesetzes erlegt allgemeiner und übergreifender der Deutsche Corporate Governance Kodex (DCGK) unter Compliance dem Vorstand in Ziffer 4.1.3 die Pflicht auf, für die Einhaltung und Beachtung der gesetzlichen Bestimmungen und interner Richtlinien des Unternehmens zu sorgen, ohne dies näher zu spezifizieren.

In der Literatur wird schließlich der Ursprung des Begriffes Compliance außerhalb des juristischen Bereichs im Gesundheitswesen gesehen und bezeichnet z.B. die Organisation zur Einhaltung von Regeln bei der Herstellung von Arzneimitteln oder auch die Einhaltung ärztlicher Anweisungen durch Patienten.¹⁶ Innerhalb des juristischen Bereichs liegen die Wurzeln von Compliance im amerikanischen Bankensektor¹⁷, wobei die Anfänge der Compliance-Programme in Deutschland dem Kartellordnungswidrigkeitenrecht zugeordnet werden können¹⁸. ← 40 | 41 →

Übersetzt bedeutet Compliance Einhaltung, Befolgung, Erfüllung, Einwilligung, bzw. „to comply with“ entsprechen, nachkommen, einhalten oder befolgen.19 Folglich wird im rechtlichen Kontext unter „Compliance“ die „Einhaltung, Befolgung, Übereinstimmung, Einhaltung bestimmter Gebote“²⁰ verstanden. Die Benutzung des Ausdrucks (Corporate) Compliance hat sich in der rechtswissenschaftlichen Literatur ohne Übersetzung eingebürgert²¹ und bezeichnet nicht nur die Einhaltung des Rechts, sondern darüber hinaus die organisatorischen Maßnahmen, die innerhalb eines Unternehmens ergriffen werden, um die Einhaltung des Rechts sicher zu stellen.²²

Im Detail ist die Grenze dieser Begriffsdefinition von Compliance gleichwohl uneinheitlich: teils wird Compliance auf Gesetze, die eine Strafe oder ein Bußgeld nach sich ziehen, sowie auf die Regeln zur Umsetzung dieser Gesetze begrenzt²³, teils wird unter Compliance auch die Vermeidung einer Haftung durch Einhaltung der für Unternehmen maßgeblichen Gesetze gefasst²⁴ Ferner wird teilweise die Befolgung der einzuhaltenden Regeln auf z.B. allgemeine Verhaltensregeln, die das Unternehmen seinen Mitarbeitern selbst auferlegen kann oder die aus den Erwartungen von Anteilseignern resultieren, ausgedehnt.²⁵

Freilich ist diesen Definitionsansätzen für Compliance als entscheidende Übereinstimmung die bereits erwähnte Grundidee gemein, dass die Einhaltung festzulegender Regeln oder Gesetze mittels Maßnahmen oder einer Organisation systematisch und präventiv gesichert wird.²⁶ Eben diese Grundidee verleiht Compliance eine Bedeutung über die bloße Rechtstreue hinaus, so dass es sich bei Compliance weder ← 41 | 42 → um eine „Binsenweisheit“27 handelt, noch wird unter dem Deckmantel Compliance „alter Wein in neue Schläuchen gegossen“²⁸.

2. Corporate Compliance

Gleicherweise uneinheitlich ist die Verwendung der Begriffe Compliance und Corporate Compliance, die im Schrifttum synonym für die organisatorischen Maßnahmen im Unternehmen zur Einhaltung von Regeln gebraucht werden.²⁹ Nachfolgend wird zur begrifflichen Klarstellung ausschließlich der Begriff Corporate Compliance in Bezug auf Compliance in Unternehmen verwendet.³⁰

a) Elemente eines Corporate Compliance-Systems

Das eigentliche Corporate Compliance-System als Grundidee von Corporate Compliance, d.h. die Organisation oder Struktur, die eingeführt wird, um die Einhaltung des Rechts zu sichern, variiert von Unternehmen zu Unternehmen. Je nach Tätigkeitsfeld, Größe, Auslandsbezug und weiterer Unterscheidungsmerkmale besteht eine individuelle „Gemengelage“ zu beachtender Regelungen nationalen oder auch internationalen Ursprungs³¹ für das jeweilige Unternehmen, die nach einem zugeschnittenen Corporate Compliance-System verlangt.³² Weitere Einflussfaktoren stammen aus dem Bereich der Betriebswirtschaft, die an die Ausgestaltung eines Corporate Compliance-Systems Kriterien wie eine „strikte Funktionalität“, die Wirtschaftlichkeit des Systems, Kategorisierung festgelegter Compliance-Ziele nach Wesentlichkeit sowie organisationstheoretische Ansätze anlegen.³³ ← 42 | 43 →

Abseits des individuellen Zuschnitts und der angerissenen betriebswirtschaftlichen Erwägungen liegen einem Corporate Compliance-System bestimmte Elemente als tragende Säulen zu Grunde:34 Neben dem Commitment der Unternehmensleitung zur Einhaltung der Gesetze bedarf es zunächst einer Risikoanalyse der individuellen Risiken des Unternehmens. Anschließend wird durch Festlegung von Verantwortung für bestimmte Bereiche und Implementierung einer entsprechenden Organisation inklusive Kontrolle ein passendes System eingerichtet. Weitere Elemente sind die Kommunikation in Form der Information und Schulung der Mitarbeiter im Unternehmen sowie die Dokumentation der vorgenommenen Maßnahmen.³⁵

b) Funktionen von Corporate Compliance

Mittels des eingerichteten Systems im Unternehmen können Corporate Compliance verschiedene Funktionen, wie eine Schutz- oder auch Risikobegrenzungsfunktion, Beratungs- und Informationsfunktion, Qualitätssicherungs- und Innovationsfunktion, Überwachungs- oder Kontrollfunktion und Marketingfunktion zugesprochen werden.³⁶ Die unterschiedlichen Funktionen resultieren aus der jeweiligen Zielsetzung des Unternehmens im Rahmen von Corporate Compliance und lassen sich auf die Hauptfunktionen der Risikobegrenzung, der Information und der Kontrolle bzw. mit anderen Worten auf Prävention, Aufdeckung von Fehlverhalten und Reaktion auf das Fehlverhalten als Konsequenz einer Überwachung³⁷, reduzieren.

c) Betriebswirtschaftliche Dimension von Corporate Compliance

In Ergänzung zu den gerade erwähnten betriebswirtschaftlichen Maßstäben, die an die Einrichtung eines Corporate Compliance-Systems anzulegen sind³⁸, ist zu bedenken, dass ein Corporate Compliance-System im Lichte seiner Funktionen selbst ein betriebswirtschaftlich nicht zu vernachlässigender Faktor ist. Durch die Vermeidung von Reputationsverlusten, Schadensersatzzahlungen, Bußgeldern, eines möglichen Ausschlusses von öffentlichen Vergabeverfahren, Exportbeschränkungen oder ähnlichen, ← 43 | 44 → negativen Folgen für das Unternehmen basierend auf Rechtsverstößen, leistet Corporate Compliance einen Beitrag zur Optimierung des Unternehmensergebnisses.39

Demgegenüber ist die Einführung eines Corporate Compliance-Systems zwar betriebswirtschaftlich gedacht ein Kostenfaktor für das Unternehmen, jedoch überwiegt gerade angesichts der genannten Folgen und der damit korrespondierenden Verluste für das Unternehmen saldiert der positive Nutzen für das Unternehmen, getreu dem Motto: „If you think compliance ist too expensive – try to be non-compliant“.⁴⁰

Als relevante Kostenfaktoren für die Einrichtung eines Corporate Compliance-Systems sind beispielsweise Kosten für ggf. einzustellendes Personal, Kosten für die Beschaffung von Literatur oder Software zur Instruktion der Mitarbeiter, eventuell Kosten für die Hinzuziehung externen Sachverstands sowie allgemein der Einsatz unternehmensinterner Mittel zur Realisierung eines effizienten Corporate Compliance-Systems anzusehen.⁴¹ Diesen Kostenfaktoren sind, falls nur eine beschränkte Analyse ausschließlich ökonomischer Kennziffern im Zusammenhang mit Corporate Compliance vorgenommen wird, die Kosten von Rechtsverstößen, sofern sie hinsichtlich korrelierender Reputationsverluste, Auftragsrückgänge, usw.⁴², beziffert werden können, gemessen an ihrer Eintrittwahrscheinlichkeit gegenüberzustellen um so das Verhältnis von Kosten zu Nutzen eines Corporate Compliance-Systems für das jeweilige Unternehmen im Sinne einer rein betriebswirtschaftlichen Dimension von Corporate Compliance zu bestimmen.⁴³← 44 | 45 →

II. Tax Compliance

1. Begriffsbestimmung

Für die Bestimmung des Inhalts von „Tax“ bietet die Begriffbestimmung von Steuern und steuerlichen Nebenleistungen in § 3 AO eine Orientierung: demnach erfasst Tax Compliance neben Steuern auch Abgaben wie die Einfuhr- und Ausfuhrabgaben und steuerliche Nebenleistungen wie Verspätungszuschläge, Säumniszuschläge oder Zinsen.⁴⁴

Wird der Begriff Corporate Compliance auf die systematische und präventive Einhaltung von Regeln durch organisatorische Maßnahmen des Unternehmens bezogen⁴⁵, so gehört auch die Einhaltung der Steuergesetze zu Corporate Compliance.⁴⁶ Allerdings eröffnet der Begriff Tax Compliance eine weitere Dimension abseits des Unternehmens: international wird (Tax) Compliance von der OECD im Zusammenhang mit einem effizienten Steuervollzug durch die Finanzbehörden verwendet⁴⁷ und auch in Deutschland weist der Begriff Tax Compliance eine Bedeutung losgelöst von Corporate Compliance auf.⁴⁸← 45 | 46 →

a) Tax Compliance Finanzverwaltung

Wenn unter Tax Compliance allgemein zunächst die Einhaltung und Erfüllung steuerlicher Pflichten zu fassen ist, so dient Tax Compliance aus Sicht der Finanzverwaltung dazu, im Rahmen einer Tax Compliance Strategie dem Steuerpflichtigen eine Motivation zu liefern, die Steuergesetze zu befolgen. Durch eine Mitwirkung (Kooperation) des Steuerpflichtigen soll eine Reduzierung von Kontrollen im Einzelfall erzielt und zugleich die Effektivität des Gesetzesvollzugs erhöht werden.⁴⁹ Ferner intendiert die Finanzverwaltung unter anderem die Steuern korrekt, aktuell und umfassend zu erheben, den Service für Bürger bestmöglich auszugestalten, aber auch intern die Zufriedenheit der Mitarbeiter sowie ihre Führungskompetenz zu verbessern.⁵⁰ Gestützt wird die Tax Compliance Strategie der Finanzverwaltung auf zwei Säulen: zum einen sollen Anreize zur Mitwirkung geboten werden und zum anderen sind Sanktionen bei mangelnder Mitwirkung vorgesehen.⁵¹

b) Tax Compliance Unternehmen

Demgegenüber beschreibt der Begriff Tax Compliance aus Sicht der Unternehmen als Unterfall der Corporate Compliance die durch ein System organisierte Einhaltung aller für das Unternehmen relevanten steuerrechtlichen Regelungen.⁵² Es geht um die Vermeidung von Haftungs- und Strafrisiken des Unternehmens, seiner Mitarbeiter sowie der Geschäftsführung bzw. des Vorstandes.⁵³

Aufgrund der Tatsache, dass Corporate Compliance nicht nur die Einhaltung inländischen Rechts erfasst, sondern auch das für die Geschäftstätigkeit des jeweiligen Unternehmens einschlägige internationale bzw. ausländische Recht einschließt,⁵⁴ so muss sich Tax Compliance folgerichtig im Kontext der Einhaltung aller für das Unternehmen relevanten steuerrechtlichen Regelungen ebenfalls an der Einhaltung einschlägiger, internationaler bzw. ausländischer Rechtsnormen orientieren,← 46 | 47 → sofern diese auf die grenzüberschreitende Geschäftstätigkeit des Unternehmens Anwendung finden.

Gegenstand der weiteren Untersuchungen ist ausschließlich Tax Compliance aus Sicht der Unternehmen, sofern nicht explizit auf andere Sichtweisen hingewiesen wird.55

c) Tax Compliance als „Rechtsbegriff“?

Rekurrierend auf die vorstehenden Ausführungen existieren also verschiedene Bedeutungen des Begriffes Tax Compliance mit unterschiedlichem Inhalt: die systematisch und organisierte Einhaltung von Steuergesetzen aus Sicht der Unternehmen einerseits und der effiziente Steuervollzug unter Mitwirkung des Steuerpflichtigen aus Sicht der Finanzverwaltung andererseits. Infolgedessen beschreibt Tax Compliance nicht nur ein Phänomen, sondern wird als Sammelbegriff für verschiedene Entwicklungen und Erscheinungen im Steuerrecht gebraucht. Unter der Voraussetzung, dass ein Rechtsbegriff ⁵⁶ ein Begriff der Rechtssprache oder der vorherrschenden Allgemeinsprache ist, der eine rechtliche Sollensanordnung skizziert, kann Tax Compliance deshalb nicht als feststehender Rechtsbegriff für nur ein singuläres, bestimmtes Phänomen begriffen werden.⁵⁷

Bei isolierter Betrachtung der Tax Compliance aus Unternehmenssicht könnte Tax Compliance als Umschreibung einer Art selbstauferlegten Obliegenheit des Unternehmens angesehen werden. Eine Obliegenheit ist eine nicht einklagbare Pflicht, deren Verletzung keinen Schadensersatz nach sich zieht, sondern Nachteile wie den Verlust eigener Rechte bzw. die Versagung von Rechten, die man bei Erfüllung der Obliegenheit erhalten hätte.⁵⁸ Dagegen spricht jedoch, dass de lege lata die Nichteinführung eines Tax Compliance-Systems als Präventivsystem zur Vermeidung steuerlicher Pflichtverletzungen nicht unmittelbar Nachteile im Sinne eines Verlustes von Rechten verursacht. Vielmehr verursacht eine Verletzung steuerlicher Pflichten – ob nun in Folge eines fehlenden Tax Compliance-Systems mag dahingestellt bleiben – unmittelbar Rechtsfolgen in Form von z.B. Verspätungszuschlägen gem. § 152 AO, Säumniszuschlägen gem. § 244 AO oder die Organhaftung gem. § 69 AO, die über den bloßen Verlust einer Rechtsposition hinausgehen.

Treffender ist, Tax Compliance aus Unternehmenssicht allgemein als Aufgabe des Unternehmens, mit Hilfe eines organisierten Systems die Einhaltung der Steuergesetze sicher zu stellen, zu qualifizieren.⁵⁹ Etwas präziser kann unabhängig von ← 47 | 48 → der Frage, ob nach geltendem Recht eine Rechtspflicht zur Tax Compliance für Unternehmen besteht 60, jedenfalls im Rahmen des Commitments des Unternehmens, die Steuergesetze einhalten zu wollen, von Tax Compliance gerade in Bezug auf die Reichweite und die Ausgestaltung des Tax Compliance-Systems zumindest als einer Art Selbstverpflichtung des Unternehmens gesprochen werden, ohne dass sich in diesem Zusammenhang der Begriff Tax Compliance als trennscharfer Rechtsbegriff etabliert hätte.

2. Ziele von Tax Compliance im Unternehmen

Indes erschöpft sich der Zweck von Tax Compliance verstanden als die durch ein System organisierte Einhaltung aller für das Unternehmen relevanten steuerrechtlichen Regelungen⁶¹ nicht in dem der Definition innewohnenden Zweck der Einhaltung der Steuergesetze, zugleich dient Tax Compliance ebenfalls der Risikoerkennung, Risikominimierung und der Vermeidung von Haftung sowie von steuerstrafrechtlichen Konsequenzen.⁶²

Im Einzelnen ist Tax Compliance differenzierter aufgeschlüsselt darauf ausgerichtet, steuerliche Risiken nicht nur zu erkennen, sondern im Zuge ihrer Minimierung einzudämmen und zu kontrollieren.⁶³ Die Einhaltung der steuerrechtlichen Regelungen äußert sich in der Erfüllung steuergesetzlicher Pflichten. Eine Verletzung dieser Pflichten wie z.B. der Mitwirkungspflicht gem. § 90 I AO, der Buchführungs- und Aufzeichnungspflicht gem. §§ 140ff. AO oder auch der Erklärungspflichten aus §§ 149ff. AO kann verschiedene gesetzliche Folgen nach sich ziehen, so unter anderem Verspätungszuschläge gem. § 152 AO, Säumniszuschläge gem. § 240 AO, Zinsen gem. §§ 233ff. AO oder auch die Schätzung der Besteuerungsgrundlage zum Nachteil des Steuerpflichtigen gem. § 162 AO.⁶⁴

Bezüglich der Haftungsvermeidung ist zwischen einer Haftung des Unternehmens als Steuerentrichtungspflichtiger gem. § 43 S. 2 AO und einer Haftung der Organe aus §§ 69ff. AO zu unterscheiden, wobei beide Haftungskonstellationen von Tax Compliance erfasst sein sollen.⁶⁵ Als Steuerentrichtungspflichtiger ist das ← 48 | 49 → Unternehmen per Gesetz verpflichtet, Steuern für einen Dritten z.B. als Arbeitgeber für Arbeitnehmer gem. § 38 III 1, 41a I EStG zu entrichten 66, woran eine Haftung des Arbeitgebers gem. § 42d I EStG für die einzubehaltende und abzuführende Lohnsteuer anknüpft. Dagegen statuiert § 69 AO eine Haftung der gesetzlicher Vertreter bzw. der Verfügungsberechtigten gem. §§ 34, 35 AO, soweit diese aufgrund einer grob fahrlässigen oder vorsätzlichen Pflichtverletzung die rechtzeitige Festsetzung oder Erfüllung von Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis vereiteln.

Über die Haftung hinaus soll Tax Compliance steuerstrafrechtliche Risiken gem. § 370, 378 AO für die Mitarbeiter und die Organe des Unternehmens vermeiden.⁶⁷

3. Inhalt und Bestandteile von Tax Compliance im Unternehmen

Mag die Semantik von Tax Compliance nunmehr geklärt worden sein, so muss nun dieses linguistische Bedeutungskonstrukt der Tax Compliance auch inhaltlich ausgefüllt werden. Es gilt also, die Essenz und die Bestandteile von Tax Compliance im Unternehmen näher zu bestimmen und einzugrenzen, wobei der Fokus auf die zentralen Aspekte des Tax Compliance-Systems, der Steuerplanung, des Steuerstreits und des Tax Risk Managements zu richten ist.

a) Tax Compliance-System

Ohne allgemeinverbindliche Vorgaben für jedes Unternehmen aufgrund ihrer Mannigfaltigkeit machen zu können, so bedarf Tax Compliance als Selbstverpflichtung des Unternehmens zur Umsetzung ihrer Ziele eines Systems, welches zumindest gewisse Grundelemente enthält. In Anlehnung an die Elemente eines Corporate Compliance-Systems im Unternehmen haben sich folgende Eckpfeiler eines Tax Compliance-Systems herauskristallisiert:⁶⁸

aa) Tax Compliance-Commitment

Das Fundament eines Tax Compliance-Systems ist das Bekenntnis bzw. die Selbstverpflichtung des Unternehmens ausgesprochen von der Unternehmensleitung, die Steuergesetze zu erfüllen. Nicht ausgeschlossen ist damit, legale Spielräume zu ← 49 | 50 → Gunsten des Unternehmens nutzen zu wollen.69 Ferner kann sich das Commitment, auch Mission Statement genannt, zudem auf über das Gesetz hinaus gehende Verpflichtungen und unternehmensinterne Weisungen beziehen.⁷⁰

bb) Risikoidentifikation

Ein weiterer Baustein im Tax Compliance-System ist die Risikoidentifikation ähnlich einer Due Diligence, denn nur nach einer Identifikation der steuerlichen Risiken im Unternehmen ist eine wirksame Minimierung und Kontrolle der Risiken möglich.⁷¹ Verstöße gegen das Gesetz in der Vergangenheit, die zu Beanstandungen der Finanzverwaltung, Strafen oder Sanktionen führten, können zur ersten Orientierung herangezogen werden. In einem zweiten Schritt können dann bestimmte Risikobereiche, die für gewöhnlich besonders fehleranfällig sind wie etwa Verrechnungspreise oder ausländische Betriebstätten, untersucht werden.⁷²

Ferner ist auch der Einsatz von Software und mathematischer Methoden ein probates Mittel, um Unregelmäßigkeiten im Zahlenwerk, das der Besteuerung zu Grunde liegt, zu entdecken und so Risiken aufzudecken: Benfords Gesetz lässt z.B. durch die Wahrscheinlichkeit der Verteilung der Anfangsziffern bzw. der Reihenfolge der Ziffern von Zahlen einen Rückschluss auf mögliche Fälschungen dieser Zahlen zu. Der Chi-Quadrat-Test lässt im Anschluss daran wiederum die Analyse zu, wie wahrscheinlich ein zufälliger Ausreißer aus der Verteilung der Ziffern ist.⁷³

Besagte mathematische Methoden sind unter anderem Grundlage der von den Finanzbehörden verwendeten und für jedermann frei zugänglichen Prüfungsprogramme „IDEA“ und „AIS Tax Audit“ – aktuellere Version „AIS Tax Audit Professional“ –, so dass sich für Unternehmen die Möglichkeit bietet, diese Prüfungssoftware zur Risikoidentifikation einzusetzen, was aus der Perspektive einer effektiven Risikominimierung auch anzuraten ist.⁷⁴← 50 | 51 →

cc) Organisation

Aufbauend auf das Ergebnis der steuerrechtlichen Risikoidentifikation sind neben einer grundsätzlichen Zuordnung von Zuständigkeiten für die einzelnen Risikobereiche passende organisatorische Maßnahmen im Unternehmen erforderlich.⁷⁵

(1) Erster Schritt: Maßnahmen zur Aufarbeitung retrospektiver Sachverhalte

Speziell für ein Tax Compliance-System ist in einem ersten, retrospektiven Schritt der Umgang mit Sachverhalten, die in der Vergangenheit steuerrechtlich fehlerhaft gewürdigt wurden und noch ein aktuelles Risikopotential aufweisen, zu regeln. Konkret bedeutet dies, dass ggf. die Berichtigungspflicht gem. § 153 AO, die eine nachträgliche Korrektur der Steuererklärungen durch den Steuerpflichtigen fordert, zu erfüllen ist, sofern dieser die Unrichtigkeit vor Ablauf der Festsetzungsfrist aus § 169 AO, die zwischen einem und bis zu 10 Jahren bei Steuerhinterziehungen beträgt, erkannt hat. In diesem Zusammenhang ist auch an eine Selbstanzeige gem. § 371 I AO im Falle einer Steuerhinterziehung nach § 370 AO bzw. gem. § 378 III AO im Falle einer leichtfertigen Steuerverkürzung nach § 378 AO zu denken, falls noch keine Verfolgungsverjährung – bei besonders schwerer Steuerhinterziehung 10 Jahre – eingetreten ist.⁷⁶

(2) Zweiter Schritt: Maßnahmen zur Prävention

Der zweite, „präventive“ Schritt organisatorischer Maßnahmen erfasst funktional die Frage, wie die Einhaltung der für das jeweilige Unternehmen relevanten Steuergesetze im Unternehmen z.B. in bestehenden oder neu einzurichtenden Prozessen gewährleistet werden kann und welche Informationssysteme innerhalb des Unternehmens einzurichten sind.⁷⁷ Damit verbunden ist die Kommunikation der ergriffenen Maßnahmen im Unternehmen an die Mitarbeiter durch spezielle Schulungen oder Richtlinien⁷⁸, aber auch ein Berichtswesen – „Compliance-Reporting“ – bei Verstößen an die zuständigen Stellen bzw. je nach Organisation des Unternehmens auch gegenüber der Unternehmensleitung⁷⁹. Im Bereich des Tax Compliance-Systems ist über Maßnahmen zur reinen Einhaltung des Rechts und ihrer entsprechenden ← 51 | 52 → Kommunikation insbesondere denkbar Richtlinien herauszugeben, die den Umgang der Mitarbeiter mit einer Außenprüfung durch die Finanzverwaltung oder mit Ermittlungen in einem Steuerstrafverfahren betreffen.80

Ferner ist als Maßnahme zu Gunsten des Unternehmens in einem Tax Compliance-System eine Zusammenarbeit mit der Finanzverwaltung einzurichten, nicht um etwaige Bußgelder wie beispielsweise im Kartellverfahren zu senken⁸¹, sondern um mit Hilfe einer Auskunft nach § 89 II AO oder für die Lohnsteuer gem. § 42e EStG die rechtliche Einschätzung der Finanzverwaltung für bestimmte Sachverhalte einzuholen.⁸²

dd) Kontrollmechanismen

Um die Einhaltung und damit die Wirksamkeit der im Rahmen der Organisation getroffenen Maßnahmen zu überprüfen bedarf es der Einführung eines Überwachungs- oder Kontrollmechanismus, der zumindest regelmäßig Stichproben vornimmt.⁸³ In diesem Zusammenhang ist bei der Aufdeckung von Verstößen auch die angemessene Reaktion im Sinne der Vermeidung einer Wiederholung auch wegen des drohenden strafrechtlichen Vorwurfs der Leichtfertigkeit (§ 378 AO) sowie einer arbeitsrechtlichen Sanktion des Mitarbeiters durch die zuständigen Stellen zu bedenken.⁸⁴

Ohne ernsthafte Kontrollen und Überwachung droht Compliance und damit auch Tax Compliance zum bloßen „window-dressing“, also nach außen getragene Einhaltung der Gesetze die jedoch intern nicht wirksam umgesetzt wird, zu verkommen.⁸⁵

Die Notwendigkeit von Kontrollen gewinnt in Anbetracht der Tatsache, dass bereits unter der Schwelle der Leichtfertigkeit des § 378 AO oder des bedingten ← 52 | 53 → Vorsatzes gem. § 370 AO bei fahrlässig mangelhafter Aufsicht bzw. Überwachung eine Haftung aus § 130 OWiG denkbar ist, an Bedeutung.86

Ein Beispiel für einen Kontrollmechanismus im Unternehmen stellen sog. Compliance Audits dar: über die anfängliche Risikoidentifikation⁸⁷ hinaus offerieren sie die Option, durch ein festgelegtes Prüfungsprogramm systematisch die Einhaltung des (Tax) Compliance-Systems durch die Mitarbeiter gezielt in vorher definierten Bereichen des Unternehmens kritisch zu überprüfen, um dann die sich daraus ergebenden, erforderlichen Maßnahmen ergreifen zu können. Ferner kann mit Hilfe eines Compliance Audits ein etwaiger Bedarf zur Aktualisierung des (Tax-) Compliance-Systems in Folge von externen Rechtsänderungen oder internen Veränderungen im Unternehmen als Reaktion auf variierende Marktbedingungen festgestellt werden.⁸⁸

Details

Seiten: 622
Jahr: 2016
ISBN (PDF): 9783653062083
ISBN (ePUB): 9783653960266
ISBN (MOBI): 9783653960259
ISBN (Hardcover): 9783631667033
DOI: 10.3726/978-3-653-06208-3
Sprache: Deutsch
Erscheinungsdatum: 2016 (Mai)
Schlagworte: Sorgfaltspflicht Sorgfaltsanforderungen Unternehmensorganisation Best Practice
Erschienen: Frankfurt am Main, Berlin, Bern, Bruxelles, New York, Oxford, Wien, 2016. 622 S.

Biographische Angaben

Armin Gasper (Autor:in)

Armin Gasper studierte Rechtswissenschaften an der Ruhr-Universität Bochum und wurde im Rahmen des Bochumer Nachwuchsforscherkollegs intradisziplinäre Rechtswissenschaft (BoNiR) ebendort promoviert.

Tax Compliance aus unternehmensrechtlicher Sicht

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