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Die Dienstleistungsbetriebsstätte im Abkommensrecht

Begriffsbestimmung, Abgrenzung und Analyse eines alternativen Betriebsstättentatbestands

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Matthias Ernst

Der Autor behandelt sämtliche Aspekte der Dienstleistungsbetriebsstätte im Abkommensrecht. Er betrachtet dabei zunächst die sogenannte unechte Dienstleistungsbetriebsstätte und die Frage, unter welchen Voraussetzungen die bloße Erbringung von Dienstleistungen im Quellenstaat eine Betriebsstätte nach Art. 5 OECD-MK zu begründen vermag. Schwerpunkt ist die anschließende umfassende Untersuchung der im OECD-Musterkommentar 2008 eingeführten Tatbestandsalternative einer echten Dienstleistungsbetriebsstätte. Neben einer dogmatischen Einordnung erfolgt eine Betrachtung der Tatbestandsmerkmale der Alternativvorschrift unter besonderer Berücksichtigung praxisrelevanter Konstellationen und möglicher Implikationen für das nationale Steuerrecht Deutschlands de lege lata et de lege ferenda.
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Zusammenfassung der Ergebnisse

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Die Ergebnisse dieser Arbeit lassen sich wie folgt zusammenfassen:

Bereits die Qualifikation von Einkünften aus grenzüberschreitenden Dienstleistungen nach den abkommensrechtlichen Einkunftsarten zeigt die Vielgestaltigkeit des Dienstleistungsbegriffs. Danach sind Dienstleistungen in der Regel den Einkünften aus Unternehmensgewinnen und selbständiger Arbeit zuzuordnen, finden sich aber auch in den Einkünften aus Schiff- und Luftfahrt, aus Aufsichts- und Verwaltungstätigkeit sowie den Einnahmen von Künstlern und Sportlern. Im Rahmen von Lizenzgebühren ist hierbei der Abgrenzung von Know-how-Transfer und der Vermittlung offenkundigen Wissens durch Schulung, Unterricht oder Lehre besondere Relevanz zuzumessen, da nur letztere den Dienstleistungen und somit den Unternehmensgewinnen in Art. 7 OECD-MA zuzuordnen sind.

Bei Betrachtung der Anforderungen an die Begründung einer Betriebsstätte durch grenzüberschreitende Dienstleistungen im Kontext der Betriebsstättengrunddefinition des Art. 5 Abs. 1 OECD-MA (sog. unechte Dienstleistungsbetriebsstätte) kommt den zeitlichen Anforderungen an eine feste Geschäftseinrichtung besondere Bedeutung zu. Nach der hier vertretenen Auffassung ist eine flexibel ausgestaltete Sechs-Monatsfrist vorzugswürdig, wonach ein Unterschreiten dieser Frist prima facie eine Vermutung für das Fehlen einer hinreichend festen Verwurzelung der Geschäftseinrichtung im Quellenstaat aufstellt, die aber bei Vorliegen besonderer Umstände, wie beispielsweise einem erheblichen Personalaufwand und/oder einer intensiven Inanspruchnahme der Infrastruktur eines Landes, ausnahmsweise widerlegt werden kann. Eine vollständige Kompensation der zeitlichen Komponente durch eine ausschließlich im Quellenstaat ausgeübte Geschäftstätigkeit ist dagegen abzulehnen, da das zeitliche Moment ein konstituierendes Tatbestandsmerkmal des Betriebsstättenbegriffs darstellt.

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