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Die Abgeltungssteuer

Eine verfassungsrechtliche Analyse unter Einbeziehung rechtspolitischer, steuersystematischer und europarechtlicher Aspekte

von Christopher Klotz (Autor:in)
Dissertation 304 Seiten

Zusammenfassung

Mit Einführung der Abgeltungsteuer ist ein neues Zeitalter in der Besteuerung von Kapitaleinkünften angebrochen. Hiermit einher gehen neben einer Vielzahl einfach-rechtlicher Fragen vor allem Fragen nach der verfassungsrechtlichen Zulässigkeit einer solchen, auf den ersten Blick verlockend unkompliziert erscheinenden anonymen Brutto-Quellensteuer. Deren Beantwortung steht im Mittelpunkt dieses Werks. Ergänzend wird aber auch auf konnexe steuerpolitische, steuersystematische und europarechtliche Fragen eingegangen, die gerade durch die in jüngster Vergangenheit zu beobachtende internationale Entwicklung im Bereich des Informationsaustausches von Steuerdaten an Bedeutung gewonnen haben. Im Ergebnis besteht die Abgeltungsteuer die verfassungsrechtliche Prüfung eindeutig nicht.

Inhaltsverzeichnis

  • Cover
  • Titel
  • Copyright
  • Autorenangaben
  • Über das Buch
  • Zitierfähigkeit des eBooks
  • Inhaltsverzeichnis
  • § 1 Einleitung
  • A. Thematische Einführung
  • B. Gang der Untersuchung
  • § 2 Zum Inhalt der deutschen Abgeltungsteuer
  • A. Das Wesen der Abgeltungsteuer
  • B. Die Abgeltungsteuer im Überblick
  • I. Veränderungen und Neuregelungen
  • II. Weitergehende Auswirkungen
  • § 3 Geschichtliche Entwicklung, status quo ante sowie rechtsvergleichende Aspekte
  • A. Historie der Kapitalertragsbesteuerung
  • B. Die Ausgangslage vor Einführung der Abgeltungsteuer
  • I. Das Problem der Besteuerung privater Kapitaleinkünfte/Veräußerungsgewinne
  • II. Die Defizite im Vollzug der Kapitalertragsbesteuerung als Kern des Problems
  • III. Steuerflucht und Steuerhinterziehung als Folge
  • IV. Die Situation des Steuerpflichtigen und seine Bedürfnisse
  • C. Deutschland im internationalen Steuerwettbewerb
  • I. Internationaler Vergleich
  • 1. Abgeltungsteuer als bekanntes Konstrukt
  • 2. Die Ausgestaltungsmöglichkeiten
  • 3. Ländervergleich im Detail – Gegenüberstellung zur BRD
  • II. Schnittmengen nach der Vergleichsbetrachtung
  • D. Im Ergebnis: Gesetzgeberische Nöte in vielerlei Hinsicht
  • § 4 Das Gesetzgebungsverfahren
  • A. Die Beweggründe für die Einführung einer Abgeltungsteuer
  • B. Stellungnahme zu den Gesetzesbegründungen
  • C. Der Regierungsentwurf zur Abgeltungsteuer, die Endfassung und bisherige Änderungen
  • D. Die politischen Stellungnahmen
  • E. Die Stellungnahmen der Sachverständigen und Interessenverbände sowie die Anhörung vor dem Finanzausschuss
  • F. Die Fragen und Kritikpunkte im Detail
  • I. Die Grundsatzfrage
  • II. Vereinfachung vs. Verkomplizierung
  • III. Bürokratie und Verwaltungsaufwand
  • IV. Steuermehr- vs. Steuermindereinnahmen
  • V. Finanzierungsneutralität oder Benachteiligung des Eigenkapitals gegenüber Fremdkapital?
  • VI. Rechtfertigung der steuerlichen Sonderbehandlung von Kapitaleinkünften
  • 1. Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und Nettoprinzip
  • 2. Steuersatz und Bemessungsgrundlage
  • VII. Abgeltungsteuer und Kirchensteuer
  • VIII. Die Ausnahmeregelungen des § 32d II EStG
  • IX. Die Ausweitung der Besteuerung privater Veräußerungsgewinne
  • X. Das Sonderproblem des Zusammenspiels von Abgeltungsteuer und dem Aufbau einer privaten Altersvorsorge sowie dem langfristigen Sparen überhaupt
  • XI. Der Wegfall des § 24c EStG
  • XII. Die Neuregelung des Kontenabrufverfahrens
  • XIII. Abgeltungsteuer und Steuergerechtigkeit
  • G. Zwischenfazit zum Gesetzgebungsverfahren
  • § 5 Steuersystematische Analyse
  • A. Der Dualismus der Einkunftsarten als überkommene Grundlage des EStG
  • B. Auswirkungen der Abgeltungsteuer auf dieses System
  • C. Die Unterscheidung zwischen steuerlicher Betriebs- und Privatsphäre sowie das Verhältnis der Abgeltungsteuer zu den Kapitalerträgen aus Betriebsvermögen
  • D. Das Nettoprinzip als anerkanntes und das Leistungsfähigkeitsprinzip konkretisierendes Fundamentalprinzip
  • E. Abgeltungsteuer und Nettoprinzip
  • F. Die synthetische Einkommensteuer als Ideal
  • G. Die Abgeltungsteuer als weiterer Schritt weg von der Synthese – aber in welche Richtung?
  • H. Zusammenfassende steuersystematische Kritik
  • § 6 Verfassungsrechtliche Würdigung der Abgeltungsteuer
  • A. Rechtfertigung einer verfassungsrechtlichen Diskussion
  • B. Zulässigkeit einer weitreichenden Besteuerung privater Kapitaleinkünfte
  • I. Besteuerungsausweitung als nicht per se unzulässiger Grundrechtseingriff
  • II. Rechtfertigung des Steuerzugriffs
  • C. Gleichheitsrechtliche Prüfung – Art. 3 I GG
  • I. Bedeutung und Gewährleistungsgehalt des Art. 3 I GG im Bereich des Steuerrechts
  • II. Scheitert die Abgeltungsteuer bereits am Syntheseprinzip als dem Postulat gleichmäßiger Besteuerung?
  • III. Ist die Ungleichbehandlung von Kapital- und Arbeitseinkünften durch die Abgeltungsteuer verfassungsrechtlich gerechtfertigt?
  • 1. Kein Abstellen auf die Fundustheorie oder die Theorie von der besonderen Leistungsfähigkeit der Vermögenden
  • 2. Lenkungssteuerlicher Rechtfertigungsansatz: Mobilität von Kapital und Eindämmung der Steuerflucht
  • 3. Kapitaleinkünfte als Altersvorsorge
  • 4. Inflationsanfälligkeit der Kapitaleinkünfte
  • a) Die grundlegende Problematik der Inflations(nicht)berücksichtigung im deutschen Steuerrecht
  • b) Keine hinreichende Rechtfertigung des besonderen Abgeltungsteuertarifs als Instrument der Inflationsbereinigung
  • IV. Zur Gleichbehandlung von Dividenden und Zinsen (Binnengerechtigkeit im weiteren Sinne)
  • 1. Leistungsfähigkeit der Kapitalgesellschaft als gegenüber der ihrer Anteilseigner verselbständigte Leistungsfähigkeit
  • a) Der Streitstand in der Literatur
  • b) Die Haltung der Rechtsprechung
  • c) Eigene Stellungnahme
  • aa) Unmöglichkeit einer uneingeschränkte Geltung beanspruchenden Lösung
  • bb) Berücksichtigung der sozialen Komponente von Kapitalgesellschaften
  • 2. Reichweite des Grundsatzes einer zulässigen Doppelbelastung
  • 3. Allerdings: inkonsequente Ausgestaltung der Gleichbehandlung – dennoch: Möglichkeit der Rechtfertigung vorhanden
  • V. Zur Ungleichbehandlung von Anteilseignern mit Anteilen im Privatvermögen und Anteilseignern mit Anteilen im Betriebsvermögen (Binnengerechtigkeit im engeren Sinne)
  • 1. Problemaufriss
  • 2. Geteiltes Meinungsbild im Schrifttum
  • 3. Stellungnahme
  • 4. Annexproblematiken: Die Veräußerung von Kapitalgesellschaftsanteilen
  • a) (Fehlende) Möglichkeit steuerneutraler Umschichtung – §§ 6 V, 6b X EStG
  • b) Ungleichbehandlung von Veräußerungs- und Ausschüttungsfall – § 17 EStG
  • VI. Abgeltungsteuer und Finanzierungsneutralität
  • 1. Finanzierungsneutralität als Bestandteil der Entscheidungsneutralität der Besteuerung
  • 2. Gleichheitsrechtliche Dimension der Entscheidungsneutralität, speziell der Finanzierungsneutralität
  • 3. Kein Verfassungsverstoß der Abgeltungsteuer unter dem Aspekt der Finanzierungsneutralität der Besteuerung
  • VII. Verletzung des Prinzips der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit durch die Abgeltungsteuer
  • 1. Verfassungsrechtliche Verankerung des Leistungsfähigkeitsprinzips
  • 2. Konkrete Kollisionen der Abgeltungsteuer mit dem Leistungsfähigkeitsprinzip
  • a) Der Tarif
  • b) Die Bruttobesteuerung
  • aa) Das objektive Nettoprinzip als insoweit präzisierter Prüfungsmaßstab
  • (1) Die verfassungsrechtliche Behandlung des objektiven Nettoprinzips
  • (2) Stellungnahme
  • α) Bisher: Verständnis und Zustimmung für nachvollziehbare BVerfG-Rechtsprechung
  • β) Nunmehr: Abgeltungsteuer fordert auch vom BVerfG klare Positionierung – zugleich Plädoyer für Verfassungsrang des objektiven Nettoprinzips
  • bb) Schlussfolgerungen für die Abgeltungsteuer
  • (1) Die vorgetragenen Rechtfertigungsgründe im Überblick
  • (2) Eigene Beurteilung des Angriffs auf den horizontalen Kernbereich des objektiven Nettoprinzips
  • (3) Keine Änderung der Bewertung im Anwendungsbereich des § 32d II Nr. 3 EStG
  • c) Vertikale und zeitliche Dimension der Problematik – Einschränkungen der Verlustverrechnungsmöglichkeiten
  • d) Die Verlustverrechnung und das objektive Nettoprinzip
  • aa) § 20 VI 1 EStG
  • bb) § 20 VI 4 EStG
  • VIII. Folge(un)richtigkeit und System(un)gerechtigkeit der Abgeltungsteuer
  • 1. Inhalt und Bedeutung der Folgerichtigkeit
  • 2. Zur Relevanz des Folgerichtigkeitsgebotes im Einkommensteuerrecht
  • 3. Konkrete Bereiche nicht folgerichtiger Ausgestaltung der Abgeltungsteuer
  • a) Das Verhältnis von Zinsschranke und Abgeltungsteuer
  • b) Folgerichtigkeit in der Entwicklung des Schedulenkonzepts?
  • c) Veranlagungen ohne Umsetzung des objektiven Nettoprinzips
  • d) Die Abgeltungsteuer und die Spendenabzugsbeschränkung
  • aa) VZ 2009–2011
  • bb) VZ seit 2012
  • e) Besteuerungsquellenerweiterung bei gleichzeitiger Einschränkung von Abzugsmöglichkeiten
  • f) Insbesondere: Ausnutzen fiskalischer Chancen – Abwälzung korrespondierender Risiken
  • 4. Abgeltungsteuer = Systembruch = Systemwidrigkeit = Verfassungswidrigkeit?
  • a) Zum Begriff der Systemgerechtigkeit
  • b) Eigenständige Bedeutung einer Systemwidrigkeit für die verfassungsrechtliche Würdigung?
  • c) Fehlende Systemgerechtigkeit der Abgeltungsteuer bestätigt aber eindrucksvoll die bisherigen Ergebnisse der verfassungsrechtlichen Würdigung
  • IX. Gleichheitsrechtliche Beurteilung von im Rahmen der Abgeltungsteuer vorgenommenen Typisierungen und Pauschalierungen
  • 1. Das Instrument der Typisierung und Pauschalierung
  • 2. Zu seiner grundsätzlichen Zulässigkeit, ja sogar Gebotenheit im Steuerrecht
  • 3. Begrenzungen und Einschränkungen
  • a) Erfordernis realitätsgerechter Festlegungen
  • b) Weitere Kriterien/Verhältnismäßigkeit
  • c) Verfehlen dieser Vorgaben im Falle der Abgeltungsteuer
  • (1) Tarif
  • (2) Sparer-Pauschbetrag
  • (3) Die kumulative Typisierung
  • d) Abgeltungsteuer als besonderen Rechten des Gesetzgebers unterliegende Regelung?
  • e) Keine Sonderrechte des Gesetzgebers erkennbar
  • D. Freiheitsrechtliche Aspekte der Abgeltungsteuer
  • I. Art. 14 I GG
  • 1. Die Bruttobesteuerung
  • 2. Die Verlustverrechnungsbeschränkungen
  • 3. Annex: § 17 II 6 EStG
  • II. Art. 12 I GG
  • III. Art. 6 I GG
  • 1. § 32d II EStG
  • 2. Verhältnis zu Art. 6 I GG
  • 3. Reichweite des Begriffs der „nahe stehenden Person“ in § 32d II Nr. 1 EStG
  • 4. Annex: Hausbankprinzip und Doppelbankenfall – Art. 2 I GG
  • IV. Art. 4 I GG
  • E. Das Verhältnismäßigkeitsprinzip – konkret: §§ 24c EStG, 93 VII AO
  • I. Benachteiligung der Steuerpflichtigen durch den Wegfall des § 24c EStG
  • II. § 24c EStG und Indienstnahme der Banken beim Vollzug der Abgeltungsteuer
  • 1. Die Inanspruchnahme der Banken als solche
  • 2. Folgeproblem: Die Aufbürdung der Kostenlast
  • III. Abgeltungsteuer und Kontenabruf
  • F. Abgeltungsteuer und Rückwirkung
  • I. Der Grundsatz: Abgeltungsteuer birgt wenig Rückwirkungskonfliktpotenzial
  • II. Ausnahmen
  • 1. § 52a X Satz 7 EStG a.F. = § 52 XXVIII Satz 16 EStG n.F.
  • 2. § 52 a X Satz 8 EStG a.F. (= § 52 XXVIII Satz 17 EStG n.F.)
  • 3. § 52a VIII Satz 2 EStG a.F.
  • III. Insgesamt: Rückwirkungsproblematik als verfassungsrechtliches Randproblem
  • G. Zwischenfazit zur verfassungsrechtlichen Bewertung
  • § 7 Europarechtliche Aspekte
  • A. Abgeltungsteuer und primäres Unionsrecht
  • B. Abgeltungsteuer und sekundäres Unionsrecht
  • I. Abgeltungsteuer und Zinsrichtlinie
  • II. Abgeltungsteuer und Amtshilferichtlinie
  • C. Unionsrechtliches Fazit
  • § 8 Ausblick und Perspektive
  • A. Prognose: Weiterer Gang des Gesetzeswerkes
  • I. Die Rolle der Finanzgerichtsbarkeit
  • II. Die Tendenzen in der bisherigen BVerfG-Rechtsprechung
  • III. Reichweite der prognostizierten BVerfG-Entscheidung
  • 1. Das Rechtsfolgeninstrumentarium des BVerfG
  • 2. Sachgerechter Ausspruch im Falle der Abgeltungsteuer
  • B. Hat der Gesetzgeber durch Einführung der Abgeltungsteuer (wenigstens) die in den Gesetzesmotiven formulierten Ziele erreicht?
  • C. Reformbedürftigkeit und Reformfähigkeit
  • § 9 Abschluss und Zusammenfassung
  • A. Abschließende Gedanken
  • B. Zusammenfassung der Ergebnisse
  • Literaturverzeichnis
  • Entscheidungsregister
  • Anhang

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§ 1 Einleitung

A. Thematische Einführung

Die Abgeltungsteuer hat durch die Veränderung insbesondere der §§ 2 II 2, 20 EStG sowie der Einfügung der §§ 32d, 43a EStG tiefgreifende Einschnitte in das System des Einkommensteuerrechts verursacht. Bis zum heutigen Tag hat sie eine Flut an medialen, politischen und literarischen Stellungnahmen mit sich gebracht. Dass die damaligen Oppositionsparteien (FDP, Grüne und Linke) mit der Einführung einer Abgeltungsteuer bzw. deren Ausgestaltung unzufrieden waren, lag in der Natur der Sache. Eine solche Reaktion gehört zum politischen Alltag einer Demokratie und bedarf regelmäßig keiner ausführlichen rechtswissenschaftlichen Erörterung. Ganz anders verhält es sich hingegen mit dem gewaltigen Echo, das die Abgeltungsteuer im juristischen Schrifttum ausgelöst hat. Hier finden sich unzählige kritische Ausführungen, die von maßvoller und zurückhaltender bis hin zu teilweise vernichtender Kritik reichen. Uneingeschränkte Zustimmung zu dem Werk der Abgeltungsteuer als Ganzem sucht man jedenfalls vergebens. Aus diesem Grund ist eine nähere Untersuchung der Abgeltungsteuer erforderlich. Dabei sollen steuersystematische und verfassungsrechtliche Probleme ausführlich erörtert, ökonomische Erwägungen1 dagegen bewusst vernachlässigt werden.

B. Gang der Untersuchung

Im Folgenden wird zunächst die Abgeltungsteuer als solche charakterisiert und ein Überblick über ihre gesetzliche Ausgestaltung gegeben. Dabei wird zugleich aufgezeigt, welch weitreichende Nebenfolgen mit ihrer Einführung verbunden sind. Sodann schließt sich eine historische Betrachtung an, in der auf die geschichtliche Entwicklung von Kapitalertragsteuern und Quellenbesteuerung in Deutschland eingegangen wird. Es folgt ein internationaler Vergleich, in dem zunächst untersucht wird, ob die deutsche Abgeltungsteuer einen nationalen Alleingang darstellt und inwieweit sie sich ggf. in ihrer rechtlichen Ausgestaltung, in ihrem Umfang und im Bereich des Steuersatzes von den Regelungen anderer Länder unterscheidet.

Den Ausgangspunkt der nachfolgenden Überlegungen bilden die Gesetzesbegründungen zur Abgeltungsteuer und die damit verbundenen Stellungnahmen der Oppositionsfraktionen, des Bundesrates und des Finanzausschusses. Bereits hier werden erste Ansatzpunkte für verfassungsrechtliche Probleme der Abgeltungsteuer zu suchen sein. Anschließend werden die mit der Abgeltungsteuer verbundenen steuerrechtlichen Systemveränderungen kritisch gewürdigt. Konkret handelt es sich hierbei um die Aufgabe der synthetischen Einkommensteuer, die Durchbrechung ← 19 | 20 → des objektiven Nettoprinzips sowie die Ungleichbehandlung von im Privatvermögen gehaltenen Gesellschaftsanteilen gegenüber solchen, die sich im Betriebsvermögen befinden. Gleichfalls an dieser Stelle erörterungsbedürftig sind die Missbrauchsmöglichkeiten der Abgeltungsteuer und die damit untrennbar verbundene enorme Komplexität der einfach-rechtlichen Ausgestaltung.

Die darauf aufbauende und hieran anknüpfende verfassungsrechtliche Prüfung wird von Art. 3 I GG geprägt. Er ist der zentrale Maßstab, an dem sich vor allem Steuergesetze messen lassen müssen, die regelmäßig besonders stark in die grundrechtlich geschützte Sphäre des einzelnen Bürgers eingreifen. Auch das BVerfG hat in seinem Urteil zur Zinsbesteuerung betont, dass der Gleichheitssatz eine tatsächlich und rechtlich gleiche Belastung des Steuerpflichtigen durch ein Steuergesetz verlange2. Somit muss sich die Abgeltungsteuer ebenfalls dieser verfassungsrechtlichen Prüfung stellen und den grundrechtlichen Anforderungen genügen.

Weil darüber hinaus auch das Europarecht in Form des in EUV und AEUV niedergelegten Unionsrechts von immer weiter wachsender Bedeutung ist, soll die Abgeltungsteuer auch aus dem Blickwinkel der Grundfreiheiten des Vertrags von Lissabon sowie des unionsrechtlichen Sekundärrechts – dort konkret mit Blick auf die bei Einführung der Abgeltungsteuer geltende Zinsrichtlinie sowie auf die aktuelle Rechtslage nach Änderung der Amtshilferichtlinie – analysiert werden.

Abschließend soll aufgezeigt werden, ob und inwieweit die mit der Einführung einer Abgeltungsteuer verbundenen Ziele erreicht werden konnten, ob die Abgeltungsteuer reformbedürftig und -fähig ist und wie eine solche Reform ggf. aussehen könnte.


1 Dazu ausführlich Knebusch (2008), S. 68 ff.; Rockoff (2014), S. 1–188 u. 233–246.

2 BVerfGE 84, 239.

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§ 2 Zum Inhalt der deutschen Abgeltungsteuer

A. Das Wesen der Abgeltungsteuer

Der Begriff „Abgeltungsteuer“ verleitet bei unbefangener Betrachtung3 zu der Annahme, dass es sich um eine eigene Steuerart handeln könnte. Dass dies aber schon nach der Systematik des Einkommensteuergesetzes nicht der Fall sein kann, ergibt sich aus einer vergleichenden Wortlautbetrachtung. Während sechs der sieben Einkunftsarten des EStG die zugrunde liegende Einkunftsquelle (etwa Gewerbebetrieb, selbständige Arbeit, Vermietung und Verpachtung) beim Namen nennen oder im Falle der §§ 22, 23 EStG zumindest eine Subsumtion unter „Sonstiges“ möglich ist, müsste es sich in entsprechender Anwendung dieser Systematik bei der Abgeltungsteuer um Einkünfte aus der Einkunftsquelle „Abgeltung“ handeln. Eine solche existiert indes schon dem Begriff nach nicht. Möglich erscheint es aber, die Charakteristik der Abgeltungsteuer durch einen anderen Vergleich zu erschließen. Behält man den oben eingenommenen Blickwinkel bei, so kommt dem Betrachter im Sinne einer Parallelwertung in der Laiensphäre der geläufige Begriff der „Lohnsteuer“ in den Sinn. Wenngleich man hierbei an eine Besteuerung der Einkunftsquelle „Lohn“ denken könnte, so ist doch auch dem Laien überwiegend bekannt, dass es sich lediglich um eine Vorauszahlung der Einkommensteuer im Bereich der Einkünfte im Sinne des § 19 EStG handelt. Ähnlich verhält es sich mit der Abgeltungsteuer, die ebenso eine Vorauszahlung darstellt, allerdings auf Einkünfte aus Kapitalvermögen und – wie ihr Name schon sagt – mit abgeltender Wirkung. Folglich ist der Begriff „Abgeltungsteuer“ insofern nicht eindeutig, als er nicht zu erkennen gibt, dass es sich um eine Kapitalertragsteuer handelt. Insgesamt lässt sich die Abgeltungsteuer damit als besonders ausgestaltete Kapitalertragsteuer mit Quellensteuerabzug und letztlich als besondere Erhebungsform der Einkommensteuer charakterisieren. Sie ist weder eine eigene Steuerart4 noch erweitert sie den Umfang einer bestehenden ← 21 | 22 → Steuerpflicht5.

B. Die Abgeltungsteuer im Überblick

Im Zuge der am 14.08.2007 gesetzlich verankerten6 Unternehmensteuerreform 2008 wurde von der großen Koalition aus CDU/CSU und SPD u.a. auch für das deutsche Steuerrecht die Einführung einer Abgeltungsteuer auf Kapitalerträge endgültig beschlossen. Damit verbunden waren zahlreiche Änderungen des EStG7. Die bedeutendsten sollen an dieser Stelle nun kurz dargestellt werden, ebenso die Auswirkungen der Abgeltungsteuer auf weitere Teile des Einkommensteuerrechts.

I. Veränderungen und Neuregelungen

Bereits § 2 EStG wurde nicht unwesentlich verändert. Nach dessen neuem Absatz 2 Satz 2 gelten im Bereich der Einkünfte aus Kapitalvermögen nicht mehr die Überschüsse der Einnahmen über die Werbungskosten als Einkünfte. Vielmehr tritt der ebenfalls neu eingeführte § 20 IX EStG nun an die Stelle der §§ 9, 9a EStG. Danach stehen dem Steuerpflichtigen nur noch 801 € bzw. Ehegatten bei Zusammenveranlagung nur noch 1602 € als sog. Sparer-Pauschbetrag zur Verfügung. Der Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist dagegen ausgeschlossen. Darüber hinaus wurde § 20 EStG von vormals sechs auf zunächst neun und inzwischen elf Absätze erweitert. Bedeutsam ist hier insbesondere der neugefasste § 20 II 1 Nr. 1 EStG. Er entzieht die Gewinne – vor allem aus Aktienverkäufen – dem Anwendungsbereich des § 23 EStG und unterwirft sie nunmehr unabhängig von der früher maßgeblichen einjährigen Haltefrist in vollem Umfang der Besteuerung. Vollständig neu ist § 32d EStG. Er führt in Absatz 1 für Einkünfte aus Kapitalvermögen einen gesonderten, einheitlichen Steuertarif von 25 Prozent ein. Im Falle einer Kirchensteuerpflicht ermäßigt sich die Einkommensteuer um 25 Prozent der auf die Kapitalerträge entfallenden Kirchensteuer. Das genaue Berechnungsverfahren erfolgt nach § 32d I Sätze 3–5 EStG in kurzer, aber nicht ganz einfacher Weise8. Weil aber danach die Kirchenzugehörigkeit des Steuerpflichtigen bekannt sein muss, die Erhebung dieser Daten jedoch längere Zeit in Anspruch genommen hat, sah § 51a IIc-IIe EStG a.F. umfangreiche Übergangsregelungen vor9. Inzwischen ist eine endgültige ← 22 | 23 → Regelung verabschiedet worden (§ 51a IIc, IIe EStG n.F.)10, die ein automationsunterstütztes Kirchensteuerabzugsverfahren mit Sperrvermerksoption zugunsten des Kirchensteuerpflichtigen vorsieht. Mit einer für die Praxis erfreulich großzügigen Vorlaufzeit11 traten diese Regelungen gemäß § 52 XLIX EStG zum 01.01.2015 in Kraft.

Um zu verhindern, dass Einkünfte, die ihrer Natur nach einer anderen Einkunftsart zuzurechnen sind, durch künstliche Gestaltung in Kapitalerträge umgewandelt und damit der progressiven Besteuerung entzogen werden, schließt § 32d II EStG für bestimmte Konstellationen die Geltung des § 32d I EStG, aber zugleich auch des bereits dargestellten § 20 IX EStG, aus. Erfasst werden Konstellationen, in denen Gläubiger und Schuldner der Kapitalerträge einander nahestehende Personen sind, Finanzierungen von Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften, an denen der Gläubiger oder diesem nahestehende Personen zu mindestens 10 Prozent beteiligt sind, sowie sog. Back-to-back-Finanzierungen12. § 32d VI EStG eröffnet zudem die Möglichkeit einer sog. Günstigerprüfung. Danach gilt auf Antrag des Steuerpflichtigen der genannte lineare Steuertarif für seine Kapitaleinkünfte dann nicht, wenn seine gesamten steuerbaren Einkünfte bei der Anwendung des eigentlich geltenden progressiven Steuertarifs zu einer geringeren Einkommensteuerbelastung als 25 Prozent führen. Die zentrale Vorschrift ist aber in § 43 V EStG neu eingefügt worden13. Dort wird bestimmt, dass für Kapitalerträge im Sinne des § 20 EStG, die bisher der Kapitalertragsteuer unterlegen haben, nunmehr die Einkommensteuer auf derartige Einkünfte grundsätzlich mit dem Steuerabzug abgegolten ist. Dies ist folglich die Geburtsstunde der Abgeltungsteuer. Die bei einem solch umfangreichen Gesetz wie dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 naturgemäß erforderlichen Anwendungsvorschriften wurden zunächst in § 52a EStG niedergelegt. Vor allem dessen Absätze II, X und XV bestimmten, dass die Abgeltungsteuer erstmalig für den Veranlagungszeitraum 2009, und damit später als andere Teile des Gesetzes14, zur Anwendung kam. ← 23 | 24 →

II. Weitergehende Auswirkungen

Die Abgeltungsteuer hat aber weit über die soeben dargestellten gesetzlich niedergelegten Regelungen hinausreichende Wirkungen. Mehr denn je gewinnt nun z.B. die Zuordnung einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft zum Betriebs- oder Privatvermögen des Steuerpflichtigen an Bedeutung. Nur im erstgenannten Fall können Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der Beteiligung stehen, weiterhin uneingeschränkt geltend gemacht werden. Des Weiteren stellt sich § 17 EStG als gleichfalls relevant heraus, da auch er es ermöglicht, die Folgen der Abgeltungsteuer bei mindestens einprozentiger Beteiligung zu vermeiden15. Auch die Unterschiede zwischen Abgeltungsteuer und dem ebenfalls neu eingeführten Teileinkünfteverfahren des § 3 Nr. 40 EStG wirken sich erheblich aus. Während danach etwa Dividenden aus unternehmerischen Beteiligungen nur zu 60 Prozent der Einkommensteuer unterliegen (bei gleichzeitiger Möglichkeit eines entsprechenden Aufwandabzugs), unterfallen die privaten Dividendeneinkünfte vollumfänglich der Abgeltungsteuer (ohne die Möglichkeit über den Pauschbetrag hinausgehende Aufwendungen geltend machen zu können). Schließlich stellen sich die Auswirkungen auch hinsichtlich der Belastungs- bzw. Entlastungsfolgen als gravierend dar. Während Steuerpflichtige, die dem Spitzensteuersatz unterliegen, von einer starken Absenkung der Steuerlast profitieren können, bleibt die Belastung für Steuerpflichtige im Bereich der unteren Progressionskurve bestenfalls gleich (s.o. zur Günstigerprüfung). Letztlich nimmt die absolute Belastungshöhe aber doch regelmäßig zu, weil die Bemessungsgrundlage infolge der vollumfänglichen Einbeziehung von Dividenden in die Abgeltungsbesteuerung verbreitert wird, sofern nicht das Teileinkünfteverfahren zur Anwendung gelangt. Dies dürfte aber gerade im Bereich der unteren Progressionskurve regelmäßig nicht der Fall sein.


3 Einen solchen Blickwinkel werden vor allem die zahlenmäßig besonders stark betroffenen privaten Kleinanleger einnehmen, die regelmäßig nur über laienhafte Kenntnisse im Steuerrecht verfügen.

4 Vgl. Schmidt/Weber-Grellet, EStG27, § 43 Rdnr. 1; Worgulla, FR 2013, S. 921.

5 Vgl. Blümich/Lindberg, EStG, § 43 Rdnr. 8.

6 BGBl. I 2007, 1912; vgl. stellvertretend für die kritische Würdigung der Unternehmensteuerreform 2008 die ersten Stellungnahmen von Jonas, WPg 2007, S. 407 ff. und Endres/Spengel/Reister, WPg 2007, S. 478 ff.

7 Für einen ersten Überblick mit grafischen Darstellungen, auch unter Gegenüberstellung der Rechtslage bis Ende 2008 und ab 2009, s. Schönwald, SteuStud 2008, S. 524, (528, 529, 531 ff.); ebenfalls ausführlich zum neuen Recht Axer, Stbg 2007, S. 201 ff.; Behrens, BB 2007, S. 1025 ff.; Brusch, FR 2007, S. 999 ff.; Gemmel/Hoffmann-Fölkersamb, NWB 2007, S. 2935 ff.; Paukstadt/Luckner, DStR 2007, S. 653 ff.; Schmitt, Stbg 2009, S. 55 ff., 101 ff.; ferner, auch alle übrigen Normen, die durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 eine Änderung erfahren haben, darstellend Melchior, DStR 2007, S. 1229 ff.

8 Vgl. dazu etwa Ravenstein, StuB 2007, S. 527 (531).

9 S. hierzu Schmitt, Stbg 2009, S. 101 (110); Weber, in: Birk/Ehlers (Hrsg.), S. 149 (159 ff.).

10 Dies geschah im Rahmen des BeitrRL-UmsG v. 07.12.2011, BGBl. I 2011, 2592 (2609 f.); zum näheren Inhalt der Regelung vgl. an dieser Stelle nur Hörster, NWB 2011, S. 4208 (4215 f.). Im Rahmen der Prüfung der Vereinbarkeit der Abgeltungsteuer mit Art. 4 I GG wird an späterer Stelle (§ 6 D. IV.) noch detaillierter auf den Kirchensteuerabzug bei Kapitalerträgen eingegangen.

11 Ebenso auch Blümich/Treiber, EStG, § 51a Rdnr. 17.

12 Eine ausführliche Darstellung zu den genannten Fällen findet sich bei Behrens/Renner, BB 2008, S. 2319 ff.

Details

Seiten
304
ISBN (ePUB)
9783631704264
ISBN (PDF)
9783653072051
ISBN (MOBI)
9783631704271
ISBN (Hardcover)
9783631677070
Sprache
Deutsch
Erscheinungsdatum
2016 (Dezember)
Schlagworte
Typisierung Bruttobesteuerung Objektives Nettoprinzip Anonyme Quellensteuer Pauschaler Steuersatz Ausschluss Werbungskostenabzug
Erschienen
Frankfurt am Main, Bern, Bruxelles, New York, Oxford, Warszawa, Wien, 2017. 304 S.

Biographische Angaben

Christopher Klotz (Autor:in)

Christopher Klotz studierte Rechtswissenschaften an der Ruhr-Universität Bochum und war Wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl für Steuerrecht. Ebenda promovierte er auch zu einem steuerrechtlichen Thema. Christopher Klotz ist als Richter tätig.

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Titel: Die Abgeltungssteuer