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Was von avoir fiscal übrig blieb

Eine systematische Betrachtung der Entwicklung der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zu den direkten Steuern der Mitgliedstaaten in den vergangenen dreißig Jahren

von Alexander Zenefels (Autor:in)
Dissertation 616 Seiten

Zusammenfassung

Der Autor untersucht, beginnend mit der Rechtssache Kommission/Frankreich («avoir fiscal») und mit Fokus auf der Niederlassungs- sowie der Kapitalverkehrsfreiheit, die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zu ertragsteuerlichen Vorschriften der Mitgliedstaaten. Anhand mehrerer Schwerpunkte zeigt er auf, dass sich die frühere freiheitsbetonende Judikatur nicht zu einer für den Binnenmarkt positiven Linie verstetigen konnte. Die Betrachtung thematisiert unter Einbeziehung und Auseinandersetzung mit der Literatur sowie der deutschen Finanzgerichtsbarkeit diese Entwicklung in kritischer Weise. Im Ergebnis plädiert der Autor trotz einer geringer werdenden Wahrscheinlichkeit für ein harmonisiertes europäisches Steuerrecht.

Inhaltsverzeichnis

  • Cover
  • Titel
  • Copyright
  • Autoren-/Herausgeberangaben
  • Über das Buch
  • Zitierfähigkeit des eBooks
  • Inhaltsverzeichni
  • Inhaltsverzeichnis
  • Abkürzungsverzeichnis
  • Einleitung
  • Kapitel 1: Die Grundfreiheiten als Ausgangspunkt
  • A. Die europäische Integration im kurzen Überblick
  • B. Die Grundfreiheiten als integraler Bestandteil des Binnenmarkts
  • I. Der Binnenmarkt als Grundlage
  • II. Die Grundfreiheiten als Diskriminierungsverbot
  • 1. Positive, negative und transnationale Integration
  • 2. Grundfreiheiten und Grundrechte
  • 3. Das allgemeine Diskriminierungsverbot
  • III. Vom speziellen Diskriminierungs- zum allgemeinen Behinderungsverbot
  • 1. Die Warenverkehrsfreiheit als Blaupause
  • a) Die Zollunion
  • b) Das Verbot mengenmäßiger Beschränkungen und Maßnahmen gleicher Wirkung
  • c) Entwicklung der Rechtsprechung
  • aa) Am Anfang: Urteil Dassonville
  • bb) Die Ausdehnung: Urteil Cassis de Dijon
  • (1) Zum Sachverhalt
  • (2) Problemaufriss
  • (3) Ergebnis
  • (4) Bewertung
  • (5) Exkurs zur Inländerdiskriminierung
  • (6) Exkurs zu Art. 35 AEUV
  • cc) Grenzen für Verkaufsmodalitäten: Urteil Keck und Mithouard
  • (1) Verkaufsmodalitäten
  • (2) Marktzugangshindernis
  • dd) Zusammenfassung
  • 2. Erstreckung tragender Prinzipien auf die weiteren Grundfreiheiten
  • a) Kapital- und Zahlungsverkehrsfreiheit
  • b) Dienstleistungsfreiheit
  • c) Arbeitnehmerfreizügigkeit
  • IV. Fazit
  • C. Zusammenfassung
  • Kapitel 2: Die Verknüpfung von Gesellschafts- und Steuerrecht in der Niederlassungsfreiheit
  • A. Gewährleistungsgehalt
  • B. Parallelen zur Entwicklung der übrigen Grundfreiheiten
  • C. Besonderheiten gegenüber den übrigen Grundfreiheiten
  • D. Sachlicher Anwendungsbereich
  • I. Abgrenzung zur Arbeitnehmerfreizügigkeit und zur Dienstleistungsfreiheit
  • II. Verhältnis zur Kapitalverkehrsfreiheit
  • 1. Problemstellung
  • 2. Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs
  • a) Gesellschaftsrechtliche Sonderrechte
  • b) Steuerrechtliche Vorschriften
  • aa) Abgrenzung beider Freiheiten
  • bb) Vorliegen einer Kontrollbeteiligung
  • cc) Beteiligungsgrenze von zehn Prozent
  • dd) Neuere Entwicklung
  • ee) Marktzugangskontrolle
  • 3. Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
  • a) Ausgewählte Urteile
  • b) Prüfungsmaßstab
  • c) Einfluss der Judikatur des Europäischen Gerichtshofs
  • 4. Stellungnahmen in der Literatur
  • a) Grundlegende Erwägungen
  • b) Abgrenzungskriterium
  • c) Marktzugangshindernis und steuerrechtliche Normen
  • d) Beteiligungshöhe
  • 5. Ergebnis
  • III. Anwendungsbereich
  • 1. Persönlicher Anwendungsbereich
  • 2. Sachlicher Anwendungsbereich
  • E. Wegzug und Zuzug
  • I. Gesellschaftsrechtliche Problemstellung
  • II. Steuerrechtliche Problemstellung
  • III. Zuzugskonstellationen und das Gesellschaftsrecht
  • 1. Urteil Centros
  • 2. Urteil Überseering
  • 3. Urteil Inspire Art
  • 4. Urteil SEVIC
  • 5. Urteil VALE
  • 6. Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • IV. Wegzugskonstellationen und die Existenz fiskalischer Hauptinteressen neben gesellschaftsrechtlichen Erwägungen
  • 1. Urteil Daily Mail
  • 2. Urteil Überseering
  • 3. Urteil Cartesio
  • a) Zum Sachverhalt
  • b) Problemaufriss
  • c) Gemeinschaftsrechtliche Konsequenzen
  • d) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • 4. Urteil National Grid Indus
  • a) Zum Sachverhalt
  • b) Von Daily Mail zu National Grid Indus
  • c) Steuerliche Hauptinteressen
  • d) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • 5. Exkurs: Die Rechtsprechung zur Situation natürlicher Personen
  • a) Urteil Lasteyrie du Saillant
  • b) Urteil N
  • c) Bewertung
  • d) Abgrenzung zu National Grid Indus
  • V. Die Situation in Deutschland
  • 1. Entwicklung der Rechtslage
  • a) Grundlagen des deutschen Rechts
  • b) Details der gesetzlichen Regelungen
  • aa) Historische Rechtsprechung
  • bb) Rechtsprechungsänderung
  • cc) Gesetzesnovellen
  • 2. Auswirkungen der Urteile des Europäischen Gerichtshofs auf das deutsche Recht
  • a) Exkurs: Frühere finanzgerichtliche Urteile
  • b) Einbringung: Urteil DMC
  • aa) Zum Sachverhalt
  • bb) Problemaufriss
  • cc) Stellungnahmen in der Literatur
  • dd) Bewertung
  • ee) Abschließende Urteile der deutschen Rechtsprechung
  • c) Entstrickung: Urteil Verder LabTec
  • aa) Zum Sachverhalt
  • bb) Entscheidung und erstinstanzliches Schlussurteil
  • cc) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • d) Reinvestitionsrücklagen: Urteil Kommission/Deutschland
  • 3. Exkurs: Die Situation natürlicher Personen im deutschen Recht
  • 4. Diskussionsverlauf in der Literatur zur Entstrickungsbesteuerung nach deutschem Recht
  • a) Problemstellung
  • b) Stellungnahmen und Würdigung
  • aa) Zur Loslösung der steuerrechtlichen Punkte von den gesellschaftsrechtlichen Vorfragen
  • bb) Zur Beschränkung des deutschen Besteuerungszugriffs
  • cc) Zu einzelnen Tatbestandsmerkmalen
  • (1) Gesamtschau von Vor- und Nachteilen
  • (2) Möglichkeit der Stundung
  • (3) Recht auf Verzinsung
  • (4) Wahlrecht zwischen Sofortbesteuerung und Verwaltungsaufwand
  • (5) Bewertung
  • VI. Fazit
  • F. Zusammenfassung
  • Kapitel 3: Betrachtung der Rechtsprechung zur Niederlassungsfreiheit im Steuerrecht
  • A. Problemstellung
  • B. Beschränkende Maßnahmen
  • I. Historische Entwicklung
  • II. Diskriminierungs- oder Behinderungsverbot?
  • 1. Allgemeine Bemerkungen
  • 2. Problemstellung
  • 3. Steuerrechtliche Spezifika
  • 4. Folgen für die Prüfung der Grundfreiheiten
  • 5. Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • III. Feststellung einer Ungleichbehandlung
  • IV. Test der objektiven Vergleichbarkeit
  • 1. Problemstellung
  • 2. Dogmatische Herausforderung
  • 3. Frühere Entwicklungsschritte
  • 4. Klarstellungsversuche innerhalb des Europäischen Gerichtshofs
  • a) Aufgabe des Vergleichbarkeitserfordernisses
  • b) Rekurs auf einen Offenkundigkeitstest
  • c) Kompromisslinie
  • d) Stellungnahmen in der Literatur
  • aa) Auswirkungen auf weitere Rechtsbereiche
  • bb) Inhaltliche Ausgestaltung
  • e) Ergebnis
  • V. Beispiele
  • 1. Zur Wegzugsbesteuerung
  • 2. Zu Gruppenbesteuerungssystemen
  • a) Wahl des Vergleichspaars
  • aa) Vertikale Paarbildung
  • bb) Horizontale Paarbildung
  • cc) Fragmentarische Konzerngebilde
  • dd) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • b) Laufende Integration über die Grenze
  • c) Verlustübernahmen
  • d) Nachversteuerungssysteme
  • e) Ergebnis
  • 3. Zur Dividendenbesteuerung
  • a) Exkurs: Allgemeine Bemerkungen zur Mehrfachbelastung
  • aa) Grundlagen
  • bb) Entstehen einer Mehrfachbelastung
  • cc) Regelungsbedürfnis
  • (1) Auflösung der rechtlichen Doppelbesteuerung
  • (2) Auflösung der wirtschaftlichen Doppelbesteuerung
  • b) Problemstellung
  • aa) Abgrenzung nach der Besteuerungsebene
  • bb) Abgrenzung nach dem Besteuerungszeitpunkt
  • cc) Lösungsansätze
  • c) Zur wirtschaftlichen Doppelbesteuerung
  • aa) Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs
  • (1) Bestimmung einer Ungleichbehandlung
  • (a) Outbound-Sachverhalte
  • (b) Inbound-Sachverhalte
  • (c) Sonderfall Zwischensteuer
  • (d) Ergebnis
  • (2) Beseitigung der Mehrfachbelastung
  • (a) Gleichwertigkeit von Anrechnungs- und Freistellungsmethode
  • (b) Einfluss eines Doppelbesteuerungsabkommens
  • (c) Ergebnis
  • bb) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • cc) Exkurs: Die Rechtsprechung in Deutschland
  • d) Zur rechtlichen Doppelbesteuerung
  • aa) Überblick
  • bb) Ansichten in der Literatur
  • cc) Bewertung
  • e) Ergebnis
  • VI. Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • VII. Fazit
  • C. Die Rechtfertigungsgründe
  • I. Exkurs: Dogmatische Herleitung
  • 1. Geschriebene Rechtfertigungsgründe und Bereichsausnahmen
  • 2. Zwingende Erfordernisse des Allgemeininteresses
  • a) Allgemeine Bemerkungen
  • b) Inhaltliche Notwendigkeit
  • c) Frühere Beispiele
  • d) Übertragung auf die weiteren Grundfreiheiten
  • 3. Rechtfertigungskategorien
  • a) Unterschiedslos anwendbare Maßnahmen
  • b) Diskriminierende Maßnahmen
  • 4. Ergebnis
  • II. Die einzelnen Rechtfertigungsgründe
  • 1. Wahrung der Kohärenz des Steuersystems eines Mitgliedstaats
  • a) Entwicklung
  • aa) Schutz des nationalen Normgefüges
  • bb) Vorliegen einer Wechselbeziehung
  • cc) Erfordernis der Unmittelbarkeit
  • dd) Zur Problematik der Teilwertabschreibungen
  • (1) Kriterium eines unmittelbaren Zusammenhangs
  • (2) Umsetzung bei der Konzernbesteuerung
  • ee) Ergebnis
  • b) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • 2. Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten
  • a) Problemstellung
  • b) Beseitigung der Doppelbesteuerung
  • aa) Grundlagen
  • bb) Frühere Urteile
  • cc) Weiterentwicklung zu einem zentralen Rechtfertigungsgrund
  • (1) Wegzugsbesteuerung
  • (2) Dividendenbesteuerung
  • (3) Berücksichtigung persönlicher Verhältnisse
  • (4) Nachversteuerungssysteme
  • (5) Konzernbesteuerung
  • (6) Betriebsstätteneinkünfte
  • dd) Ergebnis
  • 3. Verhinderung der doppelten Verlustberücksichtigung
  • a) Entwicklung der Rechtsprechung
  • aa) Teil einer Gruppe von Rechtfertigungsgründen
  • bb) Beginnende Diskussion um die Selbstständigkeit
  • cc) Zwischenzeitliche Unsicherheit
  • dd) Bestätigung der Gruppeneinbindung
  • b) Ergebnis
  • 4. Verhinderung der Steuerflucht und Missbrauchsbekämpfung
  • a) Historische Entwicklung
  • b) Inhaltliche Ausgestaltung
  • aa) Bekämpfung künstlicher Konstruktionen
  • bb) Herausnahme wirtschaftlicher Tätigkeiten
  • cc) Neuere Entwicklung
  • dd) Ergebnis
  • c) Speziell zu Unterkapitalisierungsvorschriften
  • aa) Finanzierungssituationen
  • bb) Erstreckung auf Teilwertabschreibungen
  • cc) Behandlung des Fremdvergleichsgrundsatzes
  • d) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • 5. Wirksame steuerliche Kontrolle und Bekämpfung der Steuerhinterziehung
  • a) Alternative Heranziehung des Sekundärrechts
  • b) Verbindung zur Bekämpfung von Missbrauch und Steuerhinterziehung
  • c) Bewertung
  • 6. Verhinderung von Steuerausfällen
  • III. Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • 1. Exkurs: Anzahl der Rechtfertigungsgründe
  • 2. Dogmatik
  • 3. Einbindung in die Prüfung der Grundfreiheiten
  • IV. Fazit
  • D. Die Verhältnismäßigkeit
  • I. Grundlagen
  • II. Historischer Abriss
  • III. Besondere steuerrechtliche Verfahren
  • 1. Zur Wegzugs- und Entstrickungsbesteuerung
  • a) Vorlauf
  • b) Anbindung an die Aufteilung der Besteuerungsrechte
  • aa) Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs
  • bb) Exkurs: Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
  • c) Weitere Ausdifferenzierung
  • aa) Zeitpunkt der Einziehung der Steuer
  • bb) Pflicht zur Stellung von Sicherheiten
  • cc) Verzinsungserfordernis
  • dd) Berücksichtigung späterer Wertminderungen
  • d) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • 2. Zur Rechtsfigur der finalen Verluste
  • a) Problemstellung
  • b) Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs
  • aa) Frühere Urteile
  • bb) Grundlage: Urteil Marks & Spencer und Urteil Lidl Belgium
  • cc) Ansätze zur Konkretisierung
  • dd) Bestimmung der Finalitätskriterien
  • ee) Diskrepanzen beim Test der objektiven Vergleichbarkeit
  • (1) Anfang: Urteil Nordea Bank und Urteil X
  • (2) Ausreißer: Urteil Kommission/Vereinigtes Königreich
  • (3) Einengung: Urteil Timac Agro
  • (a) Zum Sachverhalt
  • (b) Kritische Würdigung der Beschränkungsprüfung in der Literatur
  • (c) Inhaltliches Entwicklungspotenzial der Rechtsfigur
  • ff) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • gg) Offene Rechtsfragen
  • c) Rechtsprechung der deutschen Finanzgerichtsbarkeit
  • aa) Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
  • (1) Urteil BFH I R 23/09
  • (2) Urteile BFH I R 100/09 und BFH I R 107/09
  • (3) Urteil BFH I R 16/10
  • (4) Urteil BFH I R 48/11
  • (5) Urteil BFH I R 2/15
  • bb) Finanzgerichtliche Urteile
  • cc) Gegenüberstellung
  • d) Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • aa) Harmonisierungserfordernis
  • bb) Tatbestandliche Ausgestaltung
  • IV. Fazit
  • E. Zusammenfassung
  • Kapitel 4: Betrachtung der Rechtsprechung zur Kapitalverkehrsfreiheit im Steuerrecht
  • A. Gewährleistungsgehalt
  • B. Anwendungsbereich
  • I. Sachlicher Anwendungsbereich
  • 1. Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs
  • 2. Ansichten in der Literatur
  • 3. Ergebnis
  • II. Persönlicher Anwendungsbereich
  • C. Beschränkende Maßnahmen
  • I. Feststellung einer Ungleichbehandlung
  • 1. Bei der Dividendenbesteuerung
  • a) Beschränkungssituation
  • b) Vergleichspaarbildung
  • 2. Bei der Erbschafts- und Schenkungssteuer
  • a) Beschränkungssituation
  • b) Vergleichspaarbildung
  • II. Ergebnis
  • D. Stillstandsklausel nach Art. 64 Abs. 1 AEUV
  • I. Inhaltliche Reichweite
  • II. Problemstellung
  • III. Entscheidungen des Europäischen Gerichtshofs
  • IV. Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
  • V. Fazit
  • E. Steuerklausel nach Art. 65 AEUV
  • I. Inhaltliche Reichweite
  • II. Bewertung
  • F. Die Rechtfertigungsgründe
  • I. Begrenzungsversuche in Drittstaatensachverhalten
  • 1. Mitgliedstaatliches Vorbringen: Fehlende Gegenseitigkeit
  • 2. Ansichten in der Literatur: Erweiterung der Rechtfertigungsgründe
  • a) Exkurs: Liberalisierungsentscheidung
  • b) Wahrung der Kohärenz eines mitgliedstaatlichen Steuersystems
  • c) Einnahmengenerierung
  • d) Würdigung
  • 3. Bewertung
  • II. Die einzelnen Rechtfertigungsgründe
  • 1. Wahrung der Kohärenz eines mitgliedstaatlichen Steuersystems
  • a) Zur deutschen Erbschafts- und Schenkungssteuer
  • b) Zur Dividendenbesteuerung
  • aa) Grundsatz
  • bb) Anforderungen an das Entlastungssystem
  • cc) Erhöhung der Prüfungsreichweite
  • (1) Teilwertabschreibungen
  • (2) Definitivbesteuerung
  • (3) Reichweite des wirtschaftlichen Vorgangs
  • c) Ergebnis
  • 2. Ausgleich durch einen Steuervorteil in einem anderen Mitgliedstaat
  • 3. Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens
  • 4. Wirksame Steueraufsicht
  • a) Heranziehung milderer Mittel
  • b) Ersetzung durch eine inländische Besteuerung
  • 5. Rückgang von Steuereinnahmen
  • 6. Wirtschaftsförderung
  • 7. Förderung gemeinwohlorientierter Zwecke
  • 8. Erhalt von Arbeitsplätzen
  • III. Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • G. Die Verhältnismäßigkeit
  • I. Entwicklungslinien
  • II. Der Urteilskomplex Meilicke
  • 1. Grundsatz der Gleichbehandlung: Urteil Meilicke I
  • 2. Anforderungen an den Nachweis: Urteil Meilicke II
  • 3. Bewertung unter Einbeziehung der Literatur
  • III. Fazit
  • H. Zusammenfassung
  • Kapitel 5: Konsequenzen für die mitgliedstaatlichen Steuersysteme
  • A. Relevanz der Grundfreiheiten
  • B. Die Zuweisung von Verantwortung
  • I. Bei Unternehmungen
  • 1. Fälle der Doppelbesteuerung
  • a) Rechtliche Doppelbesteuerung
  • b) Wirtschaftliche Doppelbesteuerung
  • c) Ergebnis
  • 2. Berücksichtigung gebietsfremder Verluste
  • 3. Akzeptanz der Wegzugs- und Entstrickungsbesteuerung
  • II. Bei natürlichen Personen
  • 1. Entlastung von der Doppelbesteuerung
  • 2. Berücksichtigung der persönlichen Verhältnisse
  • a) Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs
  • aa) Grundsatz
  • bb) Erstreckung auf die Zusammenveranlagung
  • cc) Inhaltliche Ausgestaltung
  • dd) Wirkung pauschaler Besteuerung
  • ee) Synallagma von Besteuerung und zugehörigem Aufwand
  • b) Exkurs: Finanzgerichtliche Rechtsprechung in Deutschland
  • c) Ergebnis
  • 3. Fälle der Erbschafts- und Schenkungssteuer
  • a) Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs
  • aa) Berücksichtigung miterworbener Lasten
  • bb) Gewährung steuerlicher Vorteile
  • b) Exkurs: Finanzgerichtliche Rechtsprechung in Deutschland
  • c) Ergebnis
  • III. Fazit
  • C. Die Rechtsprechungswende
  • I. Exkurs: Vorrangwirkung des Gemeinschaftsrechts
  • II. Kritische Würdigung der Rechtsprechung in der Literatur
  • 1. Reichweite gemeinschaftlicher Rechtsprechung
  • 2. Entgleiten des unternehmerischen Steuersubstrats
  • 3. Stärkere Berücksichtigung mitgliedstaatlicher Belange
  • Schluss
  • Literaturverzeichnis
  • Reihenübersicht

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Abkürzungsverzeichnis

a. A. andere Ansicht

ABl. Amtsblatt

Abs. Absatz/Absätze

AdV Aussetzung der Vollziehung

AEUV Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union

a. F. alte Fassung

AktG Aktiengesetz

AO Abgabenordnung

Art. Artikel

AStG Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen

Aufl. Auflage

BayLfSt Bayerisches Landesamt für Steuern

BB Betriebs-Berater

BEPS Base Erosion and Profit Shifting (Projekts gegen Gewinnkürzung und Gewinnverlagerung multinationaler Unternehmen)

ber. berichtigt

BewG Bewertungsgesetz

BFH Bundesfinanzhof

BFHE Entscheidungen des Bundesfinanzhofs

BFH/NV Sammlung der nicht veröffentlichten Entscheidungen des Bundesfinanzhofs

BFH/PR Entscheidungen des Bundesfinanzhofs für die Praxis der Steuerberatung

BGB Bürgerliches Gesetzbuch

BGBl. Bundesgesetzblatt

BGH Bundesgerichtshof

BGHZ Entscheidungen des Bundesgerichtshofes in Zivilsachen

BMF Bundesministerium der Finanzen

BStBl. Bundessteuerblatt

BStGB Bundessteuergesetzbuch

BT-Drs. Bundestags-Drucksache

BVerfG Bundesverfassungsgericht

BVerfGE Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts

BVerfGG Gesetz über das Bundesverfassungsgericht

BVerwG Bundesverwaltungsgericht

BVerwGE Entscheidungen des Bundesverwaltungsgerichts

C Case (Rechtssache)

DB Der Betrieb

DBA Doppelbesteuerungsabkommen

DÖV Die Öffentliche Verwaltung ← 25 | 26 →

DStR Deutsches Steuerrecht

DStZ Deutsche Steuer-Zeitung

ECLI European Case Law Identifier (Europäischer Urteilsidentifikator)

EFG Entscheidungen der Finanzgerichte

EG Europäische Gemeinschaft

EGKS Europäische Gemeinschaft für Kohle und Stahl

EGV Vertrag über die Europäische Gemeinschaft

EL. Ergänzungslieferung

endg. endgültig

ErbStG Erbschaftsteuer- und Schenkungssteuergesetz

EStG Einkommensteuergesetz

EStR Einkommensteuer-Richtlinien

EU Europäische Union

EuGH Europäischer Gerichtshof

EuR Europarecht

EURATOM Europäische Atomgemeinschaft

EUV Vertrag über die Europäische Union

EuZW Europäische Zeitschrift für Wirtschaftsrecht

EWG Europäische Wirtschaftsgemeinschaft

EWGV Vertrag zur Gründung der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft

EWR Europäischer Wirtschaftsraum

EWS Europäisches Wirtschafts- und Steuerrecht

f. folgend

FAZ Frankfurter Allgemeine Zeitung

ff. folgend (Plural)

FG Finanzgericht

FR Finanz-Rundschau Ertragsteuerrecht

FS Festschrift

GA Generalanwalt/Generalanwältin

GATT General Agreement on Tariffs and Trade (Allgemeines Zoll- und Handelsabkommen)

GewArch Gewerbearchiv

GG Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland

GKKB Gemeinsame konsolidierte Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage

GmbHG Gesetz betreffend die Gesellschaft mit beschränkter Haftung

GmbHR GmbH-Rundschau

GOBT Geschäftsordnung des Bundestages

GOBR Geschäftsordnung des Bundesrates

GRCharta Charta der Grundrechte der Europäischen Union

GS Gedächtnisschrift

HGB Handelsgesetzbuch

Hrsg. Herausgeber

iSd im Sinne der ← 26 | 27 →

IStR Internationales Steuerrecht

ISR Internationale Steuerrundschau

IWB Internationales Steuer- und Wirtschaftsrecht

JbFSt Jahrbuch der Fachanwälte für Steuerrecht

JURA Juristische Ausbildung

JZ JuristenZeitung

KOM Kommission

KStG Körperschaftsteuergesetz

lit. littera

MA Musterabkommen

MüKo Münchener Kommentar

n. F. neue Fassung

NJW Neue Juristische Wochenschrift

Nr. Nummer/Nummern

NWB Neue Wirtschaftsbriefe

NZG Neue Zeitschrift für Gesellschaftsrecht

OECD Organisation for Economic Co-operation and Development (Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung)

OFD Oberfinanzdirektion

OLG Oberlandesgericht

ÖStZ Österreichische Steuerzeitung

ÖVerfGH Verfassungsgerichtshof Österreich

PIStB Praxis Internationale Steuerberatung

RAT Rat der Europäischen Union

RGBl. Reichsgesetzblatt

RIW Recht der internationalen Wirtschaft

Rn. Randnummer/Randnummern

Rs. Rechtssache/Rechtssachen

Rspr. Rechtsprechung

S. Satz/Sätze

S. Seite/Seiten

SE Societas Europaea

StB Der Steuerberater

StbJB Steuerberaterjahrbuch

SteuerStud Steuer und Studium

StuW Steuer und Wirtschaft

SWI Steuer und Wirtschaft International

SZ Süddeutsche Zeitung

u. a. unter anderem

Ubg Die Unternehmensberatung

UmwG Umwandlungsgesetz

UmwStG Umwandlungssteuergesetz

Var. Variante ← 27 | 28 →

verb. verbundene

vgl. vergleiche

WiWo WirtschaftsWoche

WÜRV Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge

ZEuS Zeitschrift für Europarechtliche Studien

ZEV Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge

ZEW Schriftenreihe des Zentrums für Europäisches Wirtschaftsrecht

ZIP Zeitschrift für Wirtschaftsrecht

ZPO Zivilprozessordnung

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Einleitung

Das Haushaltsrecht ist das Königsrecht eines jeden Parlaments. Sowohl das Grundgesetz der Bundesrepublik Deutschland als auch die Verfassungen der einzelnen Länder stellen den jeweiligen Haushalt unter das Souveränitätsrecht der zugehörigen Legislative, so dass diese das Recht und die Verantwortung innehat, die Grundlagenentscheidungen des Gemeinwesens zu treffen und dabei gleichfalls in die Lage versetzt wird, selbige auch finanzieren zu können. Abgaben stellen so die praktische Durchsetzbarkeit gesetzgeberischen Handelns sicher. Historisch war das Recht zur Erhebung von Steuern aufgrund eines vom Parlament beschlossenen Gesetzes der Schlusspunkt einer jahrelang andauernden Auseinandersetzung im England des achtzehnten Jahrhunderts zwischen der Monarchie und dem Parlament und repräsentierte nur eines der Rechte, welche dem – damals nach seinem Selbstverständnis noch souverän von Gottes Gnaden herrschenden – König in der Bill of Rights im Jahre 1689 abgerungen werden konnten. Dass indessen die heutigen Parlamente nicht völlig frei darin sind, die haushalterischen Angelegenheiten zu beschließen, zeigen sowohl die rechtlichen als auch die praktischen Zwänge, denen etwa die deutschen Landesparlamente aufgrund der Ausführung von Bundesrecht unterworfen sind, als auch der zunehmende Einfluss, welchen das gemeinschaftliche Primär- und Sekundärrecht gegenüber den Parlamenten der Mitgliedstaaten der Union ausübt. Zwar sind die zu den direkten Steuern ergangenen Rechtsakte bislang über Detailregelungen nicht hinausgekommen beziehungsweise haben schon gar nicht das Stadium des Entwurfs verlassen. In zunehmendem Maße wurde und wird aber jene Möglichkeit der positiven Integration durch eine – seitens des Gerichtshofs der Europäischen Union erfolgende – negative Integrationsvorgabe ergänzt.

Wie sehr beziehungsweise wenig das Steuerrecht der Mitgliedstaaten dabei die Agenda des Gerichtshofs bestimmt, zeigt sich an einer – eher anekdotischen – Auflistung der Verfahren. Im Kalenderjahr 2014 waren bis Mitte November über siebenhundert Verfahren anhängig, wovon mehr als einhundert das Steuerrecht betrafen. Bis Ende des Jahres gesellten sich bei gleichzeitiger Erledigung zweier Verfahren elf neue hinzu. Im Kalenderjahr 2015 wurden diese um siebenundvierzig neue Rechtssachen ergänzt. Die schiere Menge relativiert sich hingegen, wenn man bedenkt, dass unter den mehr als einhundert Verfahren nur dreiundzwanzig ertragssteuerlich konnotiert waren; im Jahr 2015 kamen nur drei und im Jahr 2016 zehn weitere Verfahren neu hinzu, die nicht dem Bereich der Mehrwert- oder Verbrauchssteuern entstammen oder nur auf den ersten Blick das Steuerrecht tangieren – ein verhältnismäßig geringer Wert, der trotz teilweise bahnbrechender Urteile1 die qualitative ← 29 | 30 → Bedeutung des Rechtsgebiets widerspiegelt.2 Wegbereiter dieser Entwicklung sind die mitgliedstaatlichen Gerichte, die mittels der Vorabentscheidungsverfahren zur Fortbildung des gemeinschaftsrechtlich beeinflussten Steuerrechts bemüht sind. Die Vertragsverletzungsverfahren, welche die Kommission meist nach ergangenen Urteilen gegen den involvierten oder andere Mitgliedstaaten mit vergleichbaren Vorschriften anstrengt, runden das Procedere ab.3 Dass sich sowohl unter den direkt befassten Mitgliedstaaten als auch unter den gemäß Art. 23 der Satzung des Gerichtshofs der Europäischen Union4 mit Stellungnahmen aktiv teilnehmenden Mitgliedstaaten besonders mit der Bundesrepublik Deutschland ein Hochsteuerland innerhalb der Union befindet,5 überrascht insoweit nicht, da gerade solche Staaten ein gesteigertes Interesse am Erhalt und Ausbau des innerhalb des eigenen Hoheitsgebiets erwirtschafteten Steuersubstrats haben. Die daraus folgende begrenzte Motivation der Mitgliedstaaten zur Entwicklung eines harmonisierten Steuerrechts innerhalb der Gemeinschaft6 erklärt zusätzlich die Hinwendung des Gerichtshofs zum Themenfeld der direkten Steuern. Impulsgebend wirkte dahingehend die Rechtssache Schumacker zur Behandlung begrenzt Steuerpflichtiger.7 Mit der Einbeziehung der Steuern in den Gewährleistungsgehalt der Grundfreiheiten8 setzte der Gerichtshof die Tradition früherer Urteile fort, durch eine Weiterentwicklung des Vertragsrechts Akzente zu setzen, um dem seiner Ansicht nach mit dem ← 30 | 31 → Gemeinschaftsrecht Gewollten zur effektiven Durchsetzung zu verhelfen.9 Der Gerichtshof konnte so seine Judikate mit einer Rückbindung an das geschriebene Recht legitimieren, das eine fortlaufende und immer enger werdende Integration forderte. Umgekehrt erscheinen neuere Urteile, die verstärkt die Positionen der Mitgliedstaaten aufgreifen, weniger an den Verträgen als an politischen Wünschen orientiert. In der Rechtssache Marks & Spencer zur grenzüberschreitenden Verlustverrechnung hatte der Gerichtshof hierzu erste Eckpunkte einer Linie, welche den Belangen des Binnenmarkts weniger Gewicht zuerkennt, herausgearbeitet. Eine immer weiter fortschreitende Binnenmarktentwicklung wurde damit mittelbar erschwert. Jene Verlangsamung schreitet ihrerseits jedoch voran. Im Anschluss an die Rechtssache DMC wurde erneut – wie schon im Nachgang zu früheren Entscheidungen – geäußert, dass derartige Urteile einer weiteren Politisierung der Rechtsprechung des Gerichtshofs Vorschub leisten und eine restriktivere Auslegung der Grundfreiheiten bedingen würden.10 Die zwischenzeitlichen Errungenschaften aus der Rechtssache National Grid Indus, die wieder eine Verbesserung der Position grenzüberschreitend tätiger Akteure gebracht hätte, würden so schrittweise rückabgewickelt. Daraus würden sich Friktionen ergeben, wenn in späteren Verfahren restriktivere Urteile gefällt würden, die Entscheidungsgründe früherer Urteile aber für Steuerpflichtige positivere Resultate ergeben hätten.11 Tatsächlich bedeutet Rechtssicherheit aber einen nicht zu unterschätzenden Standortfaktor,12 den auch das Rechtswesen bei möglichen Änderungen schon um seiner selbst willen im Auge haben sollte. Dessen Fehlen erhöht die Unsicherheit bei den Binnenmarktakteuren und läuft dem Ziel der wirtschaftlichen Prosperität innerhalb der Gemeinschaft zuwider.

Die integrationsfreundliche Rechtsprechung wurde indes immer von Kritik begleitet, deren prominentestes Exponat die Philippika von Herzog/Gerken über die als kompetenzüberschreitend empfundenen und zunehmenden indirekten Eingriffe des Gerichtshofs in die mitgliedstaatlichen Gesetzgebungskompetenzen darstellen dürfte.13 Jener sei zu einem „negativen Ersatzgesetzgeber in Sachen direkte Steuern in Europa geworden“.14 Andere Kritiken konzentrierten sich auf die methodisch und dogmatisch schwierig in den Griff zu bekommenden punktuellen Änderungen durch die Judikatur des Gerichtshofs an den mitgliedstaatlichen Rechtsordnungen, ← 31 | 32 → die über die konkreten Urteile hinausgehen.15 Zunehmend wird die sich wandelnde Rechtsprechung daher unter dem Eindruck politischer Wünsche und globaler Rahmenbedingungen diskutiert.16 So sei festzustellen, dass die Finanzkrise der Jahre 2008/2009 auch beim Gerichtshof Spuren hinterlassen haben könnte, welche das Marktelement des Binnenmarkts eher mit Skepsis betrachten und eine Renationalisierung der Steuerhoheiten befürchten ließen, der sich selbst der Gerichtshof nicht entziehen könne.17 Auf der anderen Seite wird ebenfalls die Weiterentwicklung der gemeinschaftsrechtlichen Rechtsordnung betont, in deren neuer Systematik die Grundfreiheiten nicht mehr die herausragende Stellung innehätten, die sie zuvor hatten. Die Eindämmung der Grundfreiheiten soll danach ein notwendiger Teil der Evolution des supranationalen Rechts sein.18 Der Gerichtshof wird so allerdings in der politischen Debatte vereinnahmt, ohne offen als Akteur mitwirken zu können.

Dabei verändert sich auch die Wortwahl der Diskussion. Während die Entwicklung des Rechts immer mehr in den Hintergrund gerät, wird von der „Gefechtslage“ und einem „Sieg der Mitgliedstaaten“ vor dem Gerichtshof gesprochen,19 wohingegen ein schlichtes „Obsiegen“ in einem einzelnen Vorabentscheidungsverfahren sprachlich der Situation eher entsprechen sollte. Mitunter wird von einer „Notwehr“ gegen die Judikatur des Gerichtshofs gesprochen20 beziehungsweise das Verhalten mitgliedstaatlicher Regierungen mit dem von Suchtkranken verglichen.21 Auch wenn die Diskutanten ohne Rückgriff auf ihre berufliche Position auftreten,22 offenbaren sich erhebliche Differenzen zwischen Vertreten der Steuerpflichtigen, der Wissenschaft, der Gerichtsbarkeit und des Fiskus. Dass in diesem Zusammenhang etwa Verengungen und Projektionen auf exponierte Vertreter der Gerichtsbarkeit ← 32 | 33 → stattfinden, rundet das Bild im Negativen ab.23 Diese Gegensätze spiegeln nicht zuletzt die Stellung des Gerichtshofs in steuerrechtlichen Fragen wider, dessen Urteile mit teils erheblichen Einbußen in den Haushalten der Mitgliedstaaten verbunden sein können. Die immer wieder kolportierten Zahlen zu Verlustvorträgen, die allein in Deutschland ansässige Unternehmen im Ausland erwirtschaftet haben und vor sich her schieben sollen,24 zeigen hier nur einen kleinen Ausschnitt.25 Die Bereitschaft zur Verwirklichung des Binnenmarkts scheint im Bereich des Steuerrechts vollends zum Erliegen zu kommen.26 Dass die Grundfreiheiten keine unausgewogene Durchsetzung verlangen können und eine schrankenlose Anwendung das vorrangige Harmonisierungsgebot der Verträge unterlaufen würde, versteht sich von selbst.27 Statt einer Stärkung der Steuerhoheiten der Mitgliedstaaten wäre indessen eine Vollharmonisierung anzudenken, deren Ausbleiben der Gerichtshof kontinuierlich feststellt, deren Fortschritt aber seit langem eher unstet ist.28 Der Gerichtshof hatte es lange abgelehnt, die fehlende Harmonisierung zur Rechtfertigung beschränkender Maßnahmen heranzuziehen.29 Ohne eine Vollharmonisierung ziehen sich die nationalen Fisken jedoch weiter auf das Territorialitätsprinzip zurück und der multipolare Interessenausgleich zwischen Steuerpflichtigen und Mitgliedstaaten sowie den Mitgliedstaaten untereinander wird erschwert.30 Die beteiligten ← 33 | 34 → Mitgliedstaaten und deren Vertreter vor dem Gerichtshof werden so vermehrt zu den Sachwaltern ihrer eigenen Haushaltsinteressen.31

Aus der neueren Rechtsprechung des Gerichtshofs wird folglich eine bewusste Abkehr von früheren Urteilen gefolgert, die aber nicht offen kommuniziert werde.32 Rechtssicherheit trete so auch nach einer Vielzahl von Verfahren nicht ein.33 Teilweise wird eine Art Pendelbewegung konstatiert, die zunächst im Zuge der Rechtssache avoir fiscal zu einer Überbetonung des grundfreiheitlichen Schutzes geführt habe, nun aber die Interessen der Mitgliedstaaten wieder verstärkt berücksichtige.34 Zeitweise sollen paradiesische Zustände geherrscht haben, da der Gerichtshof quasi ausnahmslos zu Gunsten der Steuerpflichtigen entschieden habe.35 Erst nach der Entscheidung Marks & Spencer und somit nach zwanzig Jahren etablierter Rechtsprechung habe dies aufgehört und eine gegenteilige Situation sei eingetreten.36 Die Judikatur, die vor jenem Urteil augenscheinlich besonders starker Kritik ausgesetzt war,37 werde zunehmend differenzierter38 und sei stärker auf Ausgleich zwischen den Interessen bedacht.39 Ob es sich tatsächlich um eine solche Bewegung handelt, kann freilich erst entschieden werden, wenn ein erneuter Ausschlag in die andere Richtung erfolgen sollte.40 Gleichsam kann es sich um eine dauerhafte Korrektur handeln, die zu einer Verstetigung der Betonung der Interessen der Mitgliedstaaten führt. Der affirmative Rückgriff auf das Territorialitätsprinzip, das schon im Namen den Kontrast zum offenen Binnenmarkt trägt, spricht in diesem Punkt für sich. Dabei wird indes übersehen, dass die Vorbringen der beteiligten oder den Verfahren beitretenden Mitgliedstaaten zwar kurzfristig ihren Interessen dienen, langfristig aber auch für diese schädlich sind.41 Denn was heute noch einem Mitgliedstaat dient, kann sich morgen schon an anderer Stelle gegen ihn wenden. Offenbar fürchtet dabei gerade die Bundesrepublik Deutschland als reife Volkswirtschaft und Hochsteuerland in der Union, im Wettbewerb der Steuersysteme42 ins Hintertreffen zu ← 34 | 35 → geraten.43 Zwar bietet der Verhaltenskodex für die Unternehmensbesteuerung44 als politische Selbstverpflichtung ohne rechtlich bindenden Charakter de facto keinen ausreichenden Schutz für die Mitgliedstaaten vor missbräuchlichen Verhaltensweisen.45 Das Resultat sind aber Versuche, neben einer Stärkung der nationalen Eingriffsmöglichkeiten die – fehlende oder drohende – Ungleichbehandlung in einem grenzüberschreitenden Fall dadurch zu beenden, dass der innerstaatliche Sachverhalt denselben – und oftmals schlechteren – Regelungen unterworfen wird,46 wodurch Sachverhalte bereits der Anwendung des Gemeinschaftsrecht entzogen werden sollen. Erreicht wird allerdings kein Abbau binnenmarktfeindlicher Hemmnisse, sondern es entfällt nur das Diskriminierungselement der grenzüberschreitenden Situation.47 Man kann insofern von einer vorabentscheidungsverfahrensoptimierten Herangehensweise sprechen. Letztlich entscheidet aber die Zustimmung durch die – sprich: „alle“ – Rechtsgenossen darüber, ob eine Rechtsfortbildung und damit eine im Konsens liegende Rechtsprechung geglückt ist.48

In größerer Relation49 zeigen sich auch in der Judikatur des Gerichtshofs die Zusammenhänge zwischen der Schwerpunktsetzung der Urteile, der Akzeptanz des gemeinschaftsrechtlichen Wirkens in den Mitgliedstaaten und der gesellschaftlichen Flankierung einer fortschreitenden Union. Der Gerichtshof muss als eines der Organe um einen wesentlich breiteren Interessensausgleich bemüht sein als ein nationales Gericht. Dem sich daraus speisenden Selbstverständnis50 als „Motor der Integration“ setzt die Rechtsprechung somit ein zusätzliches Thema voran, das sich nur abstrakt mit einer rechtsprechenden Institution in Einklang bringen lässt. Konkret bedeutet es, dass davon ausgegangen wird, dass eine fortschreitende Integration automatisch dem Willen aller an einem Interessenausgleich Beteiligten gerecht wird. Bedacht werden muss weiterhin, dass der Gerichtshof selbst auch dem breiten unionsrechtlichen Subsidiaritätsprinzip verpflichtet ist,51 was seine Spezialität weiter betont. Der Gerichtshof hat es hingegen nicht ausnahmslos in seiner Hand, welche Sachverhalte er entscheiden kann. Denn sowohl im Rahmen eines Vorabentscheidungs- als auch eines Vertragsverletzungsverfahrens ist er auf die Präsentation der Fälle durch die jeweilige Institution angewiesen. Mögliche Inkonsistenzen in der Rechtsprechung ← 35 | 36 → können folglich auch dadurch entstehen, dass der Gerichtshof nur selektiv oder isoliert angerufen wird, sich die Auswirkungen seiner Entscheidung aber globaler zeigen. Nicht zu unterschätzen sind auch unvollständige Sachverhaltspräsentationen, die zu Spekulationen verleiten, wie der Gerichtshof bei vollständigem Kenntnisstand entschieden hätte. So ergeben sich Unsicherheiten, wie die Rechtsprechung zu verstehen ist und inwieweit einzelne Urteile abstraktionsfähig sind. Die eher junge Rechtstradition des Gerichtshofs, der inhaltlich zwischen statute law und case law schwankt,52 bildet so eine zusätzliche Herausforderung für den Rechtsanwender und verpflichtet gleichzeitig alle Akteure zur kontinuierlichen Weiterentwicklung des Unionsrechts.

Die vorgelegte Untersuchung widmet sich daher im Besonderen der Entwicklung der Rechtsprechung des Gerichtshofs zu den direkten Steuern. Dessen Entscheidung, auch die nicht explizit dem Unionsrecht zugewiesenen Abgaben den Anforderungen des Gemeinschaftsrechts zu unterwerfen, ist ein historisches Leitmotiv, das jedoch bislang ohne die notwendige umfassende sekundärrechtliche Absicherung und Ausgestaltung geblieben ist. Vorrangig sind daher die negativen Harmonisierungsbemühungen des Gerichtshofs in den Blick zu nehmen, die sich in unterschiedlichen steuerrechtlichen Bereichen offenbaren.

Der untenstehende Diskurs nimmt seinen Anfang in einer Darstellung der Grundlagen des Unionsrechts, welche den Binnenmarkt als Ursprung und Leitbild auch für die steuerrechtlichen Themengebiete identifiziert. Der Binnenmarkt ist dabei das beherrschende Element der durchgängigen Argumentation zu Gunsten einer Sichtweise, welche die Souveränitätsrechte der Mitgliedstaaten zunehmend begrenzt sehen will, ohne sie jedoch vollständig zu ignorieren. Äquivalenztheoretische Vorbringen sind dabei auf den notwendigen Kernbestandteil zu reduzieren und zu Gunsten einer umfassenderen Betrachtung des ökonomischen Nutzens zurückzustellen, die nicht ausschließlich innerhalb der Grenzen der Mitgliedstaaten stattfindet. Vom Binnenmarkt ausgehend wird zunächst die Rechtsprechung des Gerichtshofs zu außersteuerlichen Feldern beleuchtet, die im Wesentlichen die gesellschaftsrechtlichen Problematiken im Zusammenhang mit grenzüberschreitenden Verlagerungen thematisiert. Aufgrund der früheren Urteile zur Existenz und Fortexistenz juristischer Personen in einem anderen Mitgliedstaat als dem ihrer Gründung konnte ein Zugriff des Fiskus auf das inländische Steuersubstrat dadurch gesichert werden, dass die Unternehmung im Inland verbleiben musste und nicht als Ganzes in einen anderen Mitgliedstaat wegziehen beziehungsweise aus einem anderen Mitgliedstaat zuziehen konnte. Den hinter den gesellschaftsrechtlichen Restriktionen zu vermutenden haushalterischen Beweggründen konnte so ohne offene Nennung nachgegangen werden. ← 36 | 37 →

Die Loslösung der fiskalischen Komponente und die darauf aufbauende direkte Untersuchung steuerlicher Vorschriften ohne Rückgriff auf die Judikatur zu den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften bedeuten die Überleitung zur Darlegung der Entscheidungen des Gerichtshofs, die unterschiedliche steuerliche Gebiete berührt, deren Kern aber im Wesentlichen die Wegzugsbesteuerung sowie die Doppelbesteuerung und deren Vermeidung bilden. Die Untersuchung der Urteile setzt einen Schwerpunkt bei der Niederlassungsfreiheit und beschäftigt sich ergänzend mit den Besonderheiten der Kapitalverkehrsfreiheit. Ferner werden Urteile zu anderen Grundfreiheiten angesprochen, die entweder als Basis oder als Ausprägung anderer – durch den Gerichtshof entwickelter – Rechtssätze die übrigen Entscheidungen komplettieren. Thematisch sind Überschneidungen nicht auszuschließen, da nach gefestigter Ansicht die Grundfreiheiten – mit Ausnahme der erga omnes wirkenden Kapitalverkehrsfreiheit – nur in innergemeinschaftlichen Sachverhalten zur Anwendung kommen können, dort aber eine weitestgehende Konvergenz zwischen den einzelnen Freiheitsrechten besteht.

Bezüglich des Gewährleistungsgehalts der Grundfreiheiten wird zunächst die Abgrenzung der Niederlassungsfreiheit zur Kapitalverkehrsfreiheit herausgestellt, mit der in Drittstaatensachverhalten einer schrankenlosen Anwendung des Binnenmarkts begegnet wird. Im Anschluss erfolgt eine Untersuchung der Wegzugs- und Entstrickungsbesteuerung, die in der neueren Rechtsprechung von zivilrechtlichen Fragestellungen entkleidet sind und vor allem unter Verhältnismäßigkeitsgesichtspunkten diskutiert werden. Die nachfolgende unmittelbare Betrachtung der Niederlassungsfreiheit in steuerrechtlichen Fragen beschäftigt sich zunächst mit der neueren Tendenz des Gerichtshofs, dem Prüfungspunkt der objektiven Vergleichbarkeit wieder verstärkte Aufmerksamkeit zukommen zu lassen. Die Vergleichbarkeitsuntersuchung bietet den Anlass zu einer Neubewertung der Problematik der Doppelbesteuerung in ihrer wirtschaftlichen und rechtlichen Ausprägung sowie der Rechtsfigur der finalen Verluste. Dennoch werden beide Punkte auch unter den bislang dominierenden Prüfungsschritten der Rechtfertigung und der Verhältnismäßigkeit erörtert und umfassend untersucht. Den Prüfungsaufbau des Gerichtshofs nachzeichnend folgt eine nähere Beschäftigung mit den Rechtfertigungsgründen, welche der Gerichtshof in Bezug auf mitgliedstaatliche Maßnahmen ablehnt oder zulässt. Dabei wird der Frage nachgegangen, ob und an welchen Stellen sich in der Rechtsprechung restriktivere Tendenzen offenbaren. Schließlich wird die verhältnismäßige Anwendung der Legitimationsgründe betrachtet und in die Rechtsprechungslinie eingeordnet.

Dieselbe Untersuchung wird ebenso hinsichtlich der Kapitalverkehrsfreiheit angestrengt. Eine erneute Auseinandersetzung mit den Besonderheiten dieser Grundfreiheit im Gegensatz zur Niederlassungsfreiheit soll dabei aufzeigen, dass einer weltweiten Ausdehnung des Binnenmarkts an verschiedenen Punkten begegnet werden kann. Zwar werden die Besonderheiten der Kapitalverkehrsfreiheit, die in den Verträgen niedergeschrieben sind, untersucht, jedoch folgen die Ausführungen zur Kapitalverkehrsfreiheit im Wesentlichen der vorangegangenen Darstellung der Niederlassungsfreiheit. Aufgrund der Konvergenz der Grundfreiheiten in Binnensachverhalten zeigen sich kaum Unterschiede zur Anwendung der Niederlassungsfreiheit, ← 37 | 38 → während Drittstaatensachverhalte sowohl über die Abgrenzung der Grundfreiheiten untereinander als auch über die speziellen Rechtfertigungsgründe berücksichtigt werden.

Die Zuweisung der Besteuerungsrechte, die auch als Zuweisung der Besteuerungsverantwortung zu verstehen ist, bildet den Kern der Zusammenfassung der durch die Arbeit gewonnenen Erkenntnisse. Des Weiteren wird genauer auf die Rechtsprechungswende und die dahinterstehende Motivation des Gerichtshofs eingegangen. Es wird aufgezeigt, dass die haushalterischen Motive der Mitgliedstaaten stärkere Gewichtung erfahren und sich gegenüber einer binnenmarkt-äquivalenten Betrachtung häufiger durchzusetzen vermögen. Trotz der mittelfristigen Nachteile, die bei einer an den Nationalstaaten ausgerichteten Betrachtung von Abgaben drohen, verfestigt sich die Rechtsprechung, die insbesondere auf die kurzfristige Sicherung von Steuereinnahmen oder den Zugriff auf das Steuersubstrat abstellt. Ein kurzes Fazit schließt den Diskurs, welches noch einmal auf die negativen Folgen der restriktiveren Rechtsprechung eingeht.


1 Grundlegend Urteil avoir fiscal, C-270/83, ECLI:EU:C:1986:37.

2 Dobratz ISR 2015, 15, 15 und eigene Recherche. Verglichen mit einer Betrachtung zehn Jahre zuvor, als insgesamt nur siebzig Verfahren gezählt wurden, und zwanzig Jahre zuvor, als es nur acht waren, eine beachtliche Steigerung, siehe Thömmes FS Wassermeyer, 2005, 207, 207 f.; vgl. zu Statistiken auch Weber-Grellet NJW 2004, 1617, 1620; Gosch DStR 2007, 1553, 1553 und für den Bereich der Mehrwertsteuer Kokott/Ost EuZW 2011, 496, 496 f. sowie Schön in: Schön/Heber (Hrsg.), Grundfragen des Europäischen Steuerrechts, S. 109, 109 f.

3 Hey StuW 2010, 302.

4 Protokoll über die Satzung des Gerichtshofs der Europäischen Union vom 26. Februar 2001, ABl. Nr. C 80, S. 53, zuletzt geändert durch die Verordnung (EU, Euratom) 2016/1192 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 6. Juli 2016 über die Übertragung der Zuständigkeit für die Entscheidung im ersten Rechtszug über die Rechtsstreitigkeiten zwischen der Europäischen Union und ihren Bediensteten auf das Gericht, ABl. Nr. L 200, S. 137.

5 Dobratz ISR 2015, 15, 15.

6 Vgl. etwa den Vorschlag für eine Richtlinie des Rates über eine Regelung für Unternehmen zur Berücksichtigung der Verluste ihrer in anderen Mitgliedstaaten belegenen Betriebsstätten und Tochtergesellschaften vom 6. Dezember 1990, KOM/1990/595/endg., ABl. 1991 Nr. C 53, S. 30. Diese wurde mittlerweile zurückgezogen; siehe die Mitteilung der Kommission – Vorschläge die von der Kommission – Zurückgezogen werden – Überholte Vorschläge, KOM/2001/763/endg.

7 Cordewener DStR 2004, 6, 6; prophetisch Wienbracke JURA 2008, 929, 929: „Aus steuerrechtlicher Sicht ist die Europäisierung das Thema der nächsten Jahre“.

8 Siehe auch Urteil Kommission/Frankreich, C-18/84, ECLI:EU:C:1985:175.

9 Siehe Urteil van Gend & Loos, C-26/62, ECLI:EU:C:1963:1; Urteil Costa/E.N.E.L., C-6/64, ECLI:EU:C:1964:66; Urteil Cassis de Dijon, C-120/78, ECLI:EU:C:1979:42; Urteil CILFIT, C-283/81, ECLI:EU:C:1982:335.

10 Linn IStR 2014, 136, 140.

11 Herbort IStR 2015, 15, 16.

12 Pohl/Raupach FS Wassermeyer, 2005, 179, 193.

13 Herzog/Gerken FAZ vom 08.09.2008, S. 8. Der Beitrag beschäftigte sich allerdings nicht mit steuerrechtlichen Fragestellungen, sondern hatte einen arbeitsrechtlichen Hintergrund.

14 Musil DB 2009, 1037, 1037; zurückhaltender Kokott/Henze BB 2007, 913, 913.

15 Seiler StuW 2005, 35; Ahmann DStZ 2005, 75; Birk FR 2005, 121; Fischer FR 2005, 457; Weber-Grellet DStR 2009, 1229; Wieland NJW 2009, 1841; a. A. Cordewener DStR 2004, 6; siehe auch die Nachweise bei Eisenbarth Grenzüberschreitende Verlustverrechnung, S. 15 f.

16 Wieland NJW 2009, 1841, 1844; schon früher historische Linien des Gerichtshofs zwischen den politischen Wetterlagen beschreibend Everling JZ 2000, 217, 224; in diese Richtung auch Eisenbarth Grenzüberschreitende Verlustverrechnung, S. 314 ff.

17 Englisch IStR 2014, 561, 563; zustimmend Kofler in: Schön/Heber (Hrsg.), Grundfragen des Europäischen Steuerrechts, S. 1, 21; a. A. Herbort IStR 2015, 15, 22; ähnlich Spengel/Bräutigam/Evers DB 2014, 1096, 1096; siehe zu anderen möglichen Einflussfaktoren auch Lang FS Spindler, 2011, 297, 298.

18 Weber-Grellet StbJB 2009/10, 43, 79; siehe ebenso Fischer FR 2005, 457, 468.

19 Mitschke IStR 2014, 381, 383; Mitschke IStR 2012, 626, 629. Das Einrichten von Kompetenzzentren ist ein weiterer Schritt zu professionalisierten Abwehr negativer Urteile, vgl. Herbort IStR 2015, 15, 16.

20 Ahmann DStZ 2005, 75, 78.

21 Pache/Englert IStR 2007, 844, 845.

22 Vgl. aber die ostentative Anmerkung im BFH Beschluss vom 30.09.2015, I B 66/15, BFH/NV 2015, 1708, 1709 f., Rn. 12: „[…] im Fachschrifttum ein[e] Reihe von Stimmen zu Wort gemeldet hat, […] die abgesehen von […] ausschließlich aus Kreisen der Finanzverwaltung stammen […]“.

23 Vgl. Sydow, zitiert nach Schön JbFSt 2014/2015, 1, 16 f.; siehe als eindrucksvollen Nachweis, dass dies keine ausschließlich neuere Erscheinung darstellt, die Belege bei Crezelius BB 2002, 1121; zum Beitrag der Wissenschaft für ein einheitliches gemeinschaftliches System siehe Kube in: Schön/Heber (Hrsg.), Grundfragen des Europäischen Steuerrechts, S. 41, 58.

24 Siehe etwa Ramthun WiWo vom 14.02.2011, S. 9.

25 Vgl. zur Anrechnung ausländischer Körperschaftssteuer das drohende Haushaltsrisiko von fünf Milliarden Euro Meilicke IStR 2015, 482, 482 f.; Jahn PIStB 2015, 202, 203; zur Berechnung dieser Zahl, wenn auch wohl fälschlicherweise von „Millionen“ sprechend, Gosch BFH/PR 2015, 266, 267; als Einschüchterungsversuch gegenüber dem Gerichtshof wertend Tiedtke/Mohr EuZW 2008, 424, 427.

26 Vgl. Sydow IStR 2015, 551, 552: „Der Gesetzgeber ist kein Servicedienstleister für Steuerpflichtige mit Nachweisschwierigkeiten in grenzüberschreitenden Sachverhalten“; siehe zu einer früheren Sichtweise dagegen Voß EuR 1986, 95, 105.

27 Tiedtke/Mohr DStZ 2008, 430, 439; Kokott/Ost EuZW 2011, 496, 497.

28 Zur aktuellen Debatte siehe etwa Krauß IStR 2016, 59 und Eggert IWB 2015, 520 mit weiteren Verweisen; vgl. erneut den oben in Fußnote 6 erwähnten früheren Vorschlag für eine Verlustverrechnungsrichtline sowie die Nachweise bei Thömmes FS Wassermeyer, 2005, 207, 232 und zu Änderungen der Mutter-Tochter-Richtlinie Hagemann/Kahlenberg IStR 2014, 840.

29 Siehe auch Thömmes GS Knobbe-Keuk, 1997, 795, 821: „Die fehlende Steuerharmonisierung erzeugt Diskriminierungen, aber sie rechtfertigt diese nicht“.

30 Herbort IStR 2015, 15, 20. Wenn jeder an sich denkt, ist eben nicht automatisch an alle gedacht.

31 Herbort IStR 2015, 15, 16; a. A. Fischer FR 2005, 457, 458, der sich gegen die Gleichsetzung der Finanzierung eines Staats mit „fiskalische[r] Habgier“ wendet.

Details

Seiten
616
ISBN (PDF)
9783631742020
ISBN (ePUB)
9783631742037
ISBN (MOBI)
9783631742044
ISBN (Hardcover)
9783631740477
Sprache
Deutsch
Erscheinungsdatum
2018 (September)
Schlagworte
Steuerrecht Europarecht Ertragsteuern Grundfreiheiten Besteuerungsverantwortung Doppelbesteuerung
Erschienen
Berlin, Bern, Bruxelles, New York, Oxford, Warszawa, Wien, 2018. 616 S.

Biographische Angaben

Alexander Zenefels (Autor:in)

Alexander Zenefels studierte Rechtswissenschaft mit Wirtschaftswissenschaftlicher Zusatzausbildung an der Universität Bayreuth und an der University of Birmingham (Großbritannien). Er war als Wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl für Bürgerliches Recht, Internationales Privatrecht und Rechtsvergleichung der Universität Bayreuth sowie als Gastdozent an der Universidad de Oviedo (Spanien) tätig.

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Titel: Was von avoir fiscal übrig blieb