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Die einkommensteuerrechtliche Behandlung blockchain-basierter Vermögenswerte

von Florian Schröder (Autor:in)
©2022 Dissertation 254 Seiten

Zusammenfassung

Die Begriffe Blockchain, Kryptowährung oder Bitcoin wecken erst seit Kurzem Assoziationen. Sie beschreiben Aspekte einer Technologie, die durch ihre neuartigen Anwendungsformen in den öffentlichen Fokus gerückt ist. Mit dem Zuwachs wirtschaftlicher Präsenz steigt auch das juristische Interesse an dem Thema – und mit diesem die Zahl klärungsbedürftiger Rechtsfragen. Forschungsgegenstand dieser Arbeit ist die Verflechtung dieser Blockchain-Technologie mit dem Einkommensteuerrecht. Dazu wird die Phänomenologie blockchain-basierter Vermögenswerte vom Autor systematisiert und unter die Besteuerungstatbestände des EStG subsumiert. Herausgearbeitet wird auch, ob die relevanten Normen blockchain-basierte Vermögenswerte hinreichend erfassen und der Besteuerung zugänglich machen können.

Inhaltsverzeichnis

  • Cover
  • Titel
  • Copyright
  • Autorenangaben
  • Über das Buch
  • Zitierfähigkeit des eBooks
  • Vorwort
  • Inhaltsverzeichnis
  • A. Einleitung und Forschungsgegenstand
  • I. Einleitung
  • II. Eingrenzung des Forschungsgegenstandes
  • 1. Begrenzung in tatsächlicher Hinsicht
  • 2. Begrenzung in rechtlicher Hinsicht
  • B. Definition und Konzeption blockchain-basierter Vermögenswerte
  • I. Definition der wichtigsten Begrifflichkeiten
  • 1. Die Blockchain-Technologie und ihre Anwendungsformen
  • a) Vermeidung sprachlicher Ambiguität
  • b) Blockchain
  • c) Smart Contract
  • d) Initial Coin Offering
  • 2. Virtuelle Währung, Kryptowährung und blockchain-basierter Vermögenswert
  • a) Virtuelle Währung bzw. digitale Währung
  • b) Kryptowährung
  • c) Blockchain-basierter Vermögenswert
  • d) Zusammenfassung
  • 3. Token als Recheneinheit blockchain-basierter Vermögenswerte
  • a) Überblick und Kategorisierung
  • b) Currency Token
  • c) Utility Token
  • d) Investment Token
  • e) Erwerb von Token: Originär- und Derivativerwerb
  • 4. Zusammenfassung
  • II. Konzeption der Blockchain-Technologie
  • 1. Die Blockchain und ihre Anwendungsmöglichkeiten als Gegenentwürfe zum heutigen Bankensystem
  • 2. Struktur eines typischen Blockchain-Netzwerkes
  • 3. Sicherheitsstandard und Manipulationsschutz
  • C. Phänomenologie der Herstellung und Übertragung blockchain-basierter Vermögenswerte
  • I. Die Abwicklung von Transaktionen im Blockchain-System
  • 1. Überblick über das Instrumentarium und Hilfsmittel
  • 2. Instrumente zum Verwalten von Werteinheiten: „Wallets“ und weitere Programme
  • a) „Wallets“
  • b) Sonstige Programme
  • 3. „Keys“ und Signierung von Transaktionen
  • a) Doppelfunktion des Schlüsselpaares
  • b) Öffentlicher Schlüssel
  • c) Privater Schlüssel
  • 4. Ablauf einer Transaktion
  • II. Verifikationsmechanismen und Kommunikation im Blockchain-Netzwerk
  • 1. Verifikationsmechanismen und „double-spending-Problem“
  • 2. Das Mining als Verifikationsmechanismus
  • a) Überblick
  • b) Aufbau eines „Blocks“
  • aa) Inklusion der Transaktionsdaten und „Merkle Tree“
  • bb) Hash-Werte im Block und „Nonce“
  • c) Ablauf und Bestandteile des Mining-Prozesses
  • aa) Ablauf
  • bb) Block Reward
  • cc) Transaktionsgebühren
  • dd) „Difficulty“ und „Target“
  • d) Sonderformen des Minings: Cloud-Mining und Mining-Pools
  • aa) Überblick
  • bb) Cloud-Mining
  • cc) Pool-Mining
  • 3. Das Staking als alternativer Verifikationsmechanismus
  • a) Unterschiede zum Mining
  • b) „Delegated Proof-of-Stake“
  • 4. Das sogenannte „Forking“
  • a) Forks als technisches Produkt der Blockchain
  • b) Soft Fork
  • c) Hard Fork
  • III. Sonstige Nutzungsmöglichkeiten blockchain-basierter Vermögenswerte
  • 1. Airdrops und Faucets
  • a) Airdrops
  • b) Faucets
  • c) Abgrenzung
  • 2. Lending
  • IV. Zusammenfassung der Ergebnisse
  • D. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Schöpfung blockchain-basierter Vermögenswerte
  • I. Der „Einkünftedualismus“ und die Einkünfteermittlung des EStG
  • II. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Erträge aus dem Mining
  • 1. Ausgangspunkt
  • 2. Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG
  • a) Betrachtung des Mining-Prozesses
  • aa) Selbständigkeit
  • bb) Nachhaltigkeit
  • cc) Gewinnerzielungsabsicht
  • (1) Totalgewinnprognose
  • (a) Prognosemaßstäbe
  • (b) Tauglichkeit einer Prognose
  • (2) Objektive Umstände, die für eine Einkünfteerzielungsabsicht sprechen
  • dd) Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
  • (1) Marktbeteiligung durch das Mining als solches
  • (2) Stellungnahme
  • (a) Vorliegen eines Leistungsaustausches
  • (i) Hinsichtlich des Block Rewards
  • (ii) Hinsichtlich der Transaktionsgebühren
  • (iii) Ergebnis
  • (b) Erkennbarkeit für Dritte
  • (3) Zwischenergebnis
  • ee) Keine selbständige Tätigkeit i.S.d. § 18 EStG
  • ff) Keine bloße Vermögensverwaltung
  • gg) Ergebnis
  • b) Betrachtung des Mining-Prozesses mit anschließender Veräußerung
  • aa) Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
  • bb) Keine bloße Vermögensverwaltung
  • cc) Ergebnis
  • 3. Einkünfte aus Kapitalvermögen, § 20 EStG
  • 4. Einkünfte aus sonstigen Leistungen, § 22 Nr. 3 EStG
  • 5. Zusammenfassung
  • III. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Erträge aus dem Staking
  • 1. Ausgangspunkt
  • 2. Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG
  • a) Betrachtung des Staking-Prozesses
  • aa) Selbständigkeit
  • bb) Nachhaltigkeit
  • cc) Gewinnerzielungsabsicht
  • dd) Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
  • (1) Proof-of-Stake
  • (a) Auf Güter- oder Leistungsaustausch gerichtete Tätigkeit
  • (b) Äußerliche Erkennbarkeit für Dritte
  • (2) Delegated-Proof-of-Stake
  • (a) Auf Güter- oder Leistungsaustausch bezogene Tätigkeit
  • (b) Äußerliche Erkennbarkeit für Dritte
  • (3) Zwischenergebnis
  • ee) Keine selbständige Tätigkeit i.S.d. § 18 EStG
  • ff) Keine bloße Vermögensverwaltung
  • (1) Proof-of-Stake
  • (2) Delegated-Proof-of-Stake
  • gg) Ergebnis
  • b) Betrachtung des Staking-Prozesses mit anschließender Veräußerung
  • 3. Einkünfte aus Kapitalvermögen, § 20 EStG
  • 4. Einkünfte aus sonstigen Leistungen, § 22 Nr. 3 EStG
  • 5. Ergebnis
  • IV. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Hard Fork
  • 1. Ausgangspunkt
  • 2. Bei Inaktivität der Tokeninhabenden
  • 3. Bei Aktivität der Tokeninhabenden
  • 4. Zusammenfassung
  • V. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Erträge aus Mining-Pools
  • 1. Ausgangspunkt
  • 2. Einkünfte aus einer Mitunternehmerschaft, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG
  • a) Voraussetzungen
  • b) Eigene Gewerblichkeit von Mining-Pools
  • c) Zivilrechtliche Gesellschafterstellung durch Mining-Pools
  • aa) Anforderungen an die Gesellschafterstellung
  • bb) Vertragschluss zwischen den Minern
  • (1) Direkter Vertragschluss zwischen den Teilnehmenden, insbesondere bei kleinen Mining-Pools
  • (2) Stellvertretung durch die Pool-Betreibenden / Sternvertrag
  • (3) Entbehrlichkeit der Annahme, § 151 S. 1 2. Alt. BGB
  • (4) Zusammenfassung
  • cc) Förderung eines gemeinsamen Zwecks
  • dd) Rechtsbindungswille
  • ee) Zwischenergebnis
  • d) Wirtschaftlich vergleichbare Gemeinschaftsverhältnisse
  • e) Mitunternehmerinitiative/Mitunternehmerrisiko
  • aa) Mitunternehmerinitiative
  • bb) Mitunternehmerrisiko
  • f) Ergebnis: Einkünfte aus einer Mitunternehmerschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG
  • 3. Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG
  • a) Ausgangspunkt
  • b) Gewinnerzielungsabsicht
  • c) Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
  • d) Ergebnis: Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG
  • 4. Einkünfte aus sonstigen Leistungen, § 22 Nr. 3 EStG
  • 5. Ergebnis: Ertragsteuerliche Behandlung der Erträge aus Mining-Pools
  • VI. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Erträge aus Cloud-Mining
  • 1. Ausgangspunkt
  • 2. Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG
  • a) Ausgangspunkt
  • b) Selbständigkeit
  • c) Nachhaltigkeit
  • d) Gewinnerzielungsabsicht
  • e) Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
  • f) Keine bloße Vermögensverwaltung
  • g) Ergebnis: Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG
  • 3. Einkünfte aus Kapitalvermögen, § 20 EStG
  • a) § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG
  • b) § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG
  • 4. Einkünfte aus sonstigen Leistungen, § 22 Nr. 3 EStG
  • 5. Ergebnis: Besteuerung der Erträge aus dem Cloud-Mining
  • VII. Zusammenfassung der Ergebnisse
  • E. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Verwendung blockchain-basierter Vermögenswerte
  • I. Phänomenologie
  • II. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Erträge aus dem Lending
  • 1. Ausgangspunkt
  • 2. Aus Sicht des Unternehmens
  • 3. Aus Sicht der nutzenden Person
  • a) Einkünfte aus sonstigen Kapitalforderungen, § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG
  • aa) Auslegung des Begriffes „Kapital“ durch die überwiegende Literatur
  • bb) Abweichende Auslegung durch die Finanzverwaltung bzw. die Literatur
  • cc) Auslegung von Hötzel
  • dd) Stellungnahme
  • (1) Rechtliche Betrachtung des Lendings und Ansicht von Hötzel
  • (2) Wirtschaftliche Betrachtung des Lendings
  • (3) Ergebnis
  • b) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG
  • c) Einkünfte aus sonstigen Leistungen, § 22 Nr. 3 EStG
  • 4. Ergebnis: Ertragsteuerliche Behandlung des Lendings
  • III. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Erträge aus Airdrops bzw. Faucets
  • 1. Ausgangspunkt
  • 2. Erhalt von Token ohne bzw. mit minimalem Zutun der Empfangenden
  • 3. Erhalt von Token unter Hingabe von Daten, Informationen o.ä.
  • 4. Ergebnis: Besteuerung von Token aus Airdrops/Faucets
  • IV. Einkommensteuerrechtliche Behandlung der Erträge aus der Veräußerung blockchain-basierter Vermögenswerte
  • 1. Ausgangspunkt
  • 2. Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG
  • a) Selbständigkeit
  • b) Nachhaltigkeit
  • c) Gewinnerzielungsabsicht
  • d) Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
  • e) Abgrenzung zur privaten Vermögensverwaltung
  • aa) Maßstab und Vergleichsgruppen
  • bb) Kriterien zum Wertpapier- bzw. Devisenhandel
  • (1) Ausgangspunkt
  • (2) Kriterien der Rechtsprechung
  • (3) Bewertung in der Literatur
  • (4) Eigene Bewertung der Kriterien zum Wertpapierhandel
  • cc) Kriterien zum Goldhandel
  • dd) Bewertung der Übertragbarkeit der Fallgruppen
  • (1) Einordnung des Wirtschaftsgutes und des Gewerbebetriebes
  • (a) Vergleich der Wirtschaftsgüter
  • (b) Vergleich der Handelsformen
  • (2) Übertragbarkeit der Kriterien zum Wertpapier- und Goldhandel
  • (a) Keine pauschale Gleichsetzung mit Rechtsprechungskategorien
  • (b) Keine Übertragbarkeit der Kriterien zum Goldhandel
  • (c) Handel als berufliche Haupttätigkeit
  • (d) Direkter Marktzugang und Marktöffentlichkeit
  • (e) Handeln (auch) auf fremde Rechnung
  • (f) Einsatz von Fremdkapital
  • (g) Professionalität und büromäßige Organisation
  • (h) Zusammenfassung und Kriterienkatalog
  • ee) Ergebnis
  • f) Ergebnis: Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG
  • 3. Einkünfte aus Kapitalvermögen, § 20 EStG
  • 4. Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften, §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG
  • a) Ausgangspunkt und systematische Einordnung der Norm
  • b) Anschaffung
  • aa) Wirtschaftsgut
  • bb) Auslegung des Erfordernisses einer Übertragung des Wirtschaftsgutes
  • (1) Darstellung des Problems
  • (2) Möglichkeit der dinglichen Übertragung von blockchain-basierten Vermögenswerten
  • (a) Sacheigenschaft und Übertragbarkeit nach §§ 929 ff. BGB
  • (b) Übertragung durch Abtretung, §§ 398, 413 BGB
  • (c) Möglichkeit einer analogen Anwendung sachenrechtlicher Vorschriften
  • (d) Ergebnis: Übertragbarkeit nach sachenrechtlichen Vorschriften
  • (3) Maßgeblichkeit eines dinglichen Vollzugsakts
  • (a) Sinn und Zweck
  • (b) Auslegung des Begriffs in der Literatur
  • (c) Stellungnahme
  • (4) Ergebnis
  • cc) Entgeltlicher abgeleiteter Erwerb eines Wirtschaftsgutes
  • (1) Auslegung des Merkmals
  • (2) Durch den Block Reward erhaltene Token
  • (3) Durch Transaktionsgebühren erhaltene Token
  • (4) Durch Staking erhaltene Token
  • (5) Durch eine Hard Fork erhaltene Token
  • (a) Ausgangspunkt
  • (b) Nämlichkeit der neu entstandenen Token
  • (i) Grundsatz der Nämlichkeit
  • (ii) Gleichartigkeit
  • (iii) Funktionsgleichheit
  • (iv) Gleichwertigkeit
  • (v) Stellungnahme
  • (c) Anwendung der Rechtsprechung zur Substanzabspaltung von Gratisaktien
  • (i) Darstellung der Rechtsprechung und Voraussetzungen einer Übertragbarkeit
  • (ii) Kriterien der Rechtsprechung
  • (iii) Übertragbarkeit auf die Token aus einer Hard Fork
  • (d) Ergebnis: Anschaffung der durch eine Hard Fork erhaltenen Token
  • (6) Durch Mining-Pools erhaltene Token
  • (7) Durch Cloud-Mining erhaltene Token
  • (8) Durch Airdrops/Faucets erhaltene Token
  • (a) Token, die ohne bzw. mit minimalem Zutun der Empfangenden zufließen
  • (b) Token, die unter Hingabe von Daten, Informationen o.ä. zufließen
  • (9) Durch Lending erhaltene Token
  • (10) Durch Kauf erhaltene Token
  • (11) Durch Tausch bzw. als Ersatzzahlungsmittel erhaltene Token
  • dd) Zusammenfassung
  • c) Veräußerung
  • aa) Grundsatz
  • bb) Ausnahme: Gegenstände des täglichen Gebrauchs, § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 EStG
  • (1) Ausnahmeregelung und Darstellung des Problems
  • (2) Ansicht von Hötzel
  • (3) Überwiegende Ansicht in der Literatur
  • (4) Stellungnahme
  • (a) Subjektive Elemente und Verbreitungsgrad als Abgrenzungskriterien
  • (b) Auslegung des Wortlautes
  • (c) Auslegung nach Historie, Sinn und Zweck
  • (d) Ergebnis
  • cc) Ergebnis
  • d) Haltefrist
  • aa) Grundsätzliche Ermittlungmethode
  • bb) Anwendung der FiFo-Methode als Verbrauchsfolgefiktion
  • (1) Darstellung des Problems
  • (2) Analoge Anwendung der FiFo-Methode
  • (3) Befürwortung anderer Methoden oder Modelle
  • (4) Stellungnahme
  • (a) Vereinfachungsbedarf bei der Erfassung blockchain-basierter Vermögenswerte
  • (b) Möglichkeit einer analogen Anwendung des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 3 EStG
  • (c) Ergebnis
  • cc) Verlängerung der Jahresfrist auf eine Zehnjahresfrist, § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 4 EStG
  • (1) Voraussetzungen und Sinn und Zweck
  • (2) Einkünfteerzielung durch Nutzung als Einkunftsquelle
  • (3) Teleologische Reduktion der Norm
  • (a) Voraussetzungen einer teleologischen Reduktion
  • (b) Hinsichtlich einer Zweckgerichtetheit des Erwerbs
  • (c) Hinsichtlich eines Wertungsvergleichs mit verzinsten Fremdwährungsdarlehen
  • (d) Hinsichtlich des objektiven Vorliegens eines Steuersparmodells
  • (4) Ergebnis
  • e) Zusammenfassung
  • V. Zusammenfassung der Ergebnisse
  • F. Bewertung der Untersuchung und Schlussbetrachtung
  • Literaturverzeichnis

←22 | 23→

A. Einleitung und Forschungsgegenstand1

I. Einleitung

Der Terminus „blockchain-basierter Vermögenswert“ weckt erst seit kurzer Zeit Assoziationen. Er trifft – ähnlich wie etwa „Blockchain“, „Kryptowährungen“ oder „Bitcoin“ – beim Gegenüber zwar auf ein vages Verständnis: Neuartige, technisch geprägte Erscheinungen, die als Digitalwährungen bezeichnet werden können. Oftmals bleibt aber unberücksichtigt und unbekannt, dass eine ganze informationstechnologische Wissenschaft hinter diesen Schlagworten steckt. Anwendungsformen und Potenzial der Technologie lässt sich nicht auf digitale Formen von Währungen beschränken. Durch diese Wissenschaft hat sich mittlerweile ein eigener Wirtschaftsszweig entwickelt, bei dem täglich Milliardenbeträge transferiert und gehandelt werden. Seit der Etablierung erster2 Kryptowährungen ist das Handelsvolumen auf ein Rekordmaß angewachsen.3 Mit dem Zuwachs wirtschaftlicher Präsenz steigt auch das fiskalische und juristische Interesse an dem Thema – und mit diesem die Zahl klärungsbedürftiger Rechtsfragen. Hohe Kursgewinne werfen automatisch steuerrechtliche Fragen auf, da diese möglicherweise der deutschen Einkommensteuer unterliegen könnten. Durch aktuelle Entwicklungen – etwa die Ankündigung des Unternehmens Facebook, eine eigene Währung zu etablieren4 – wird die Prominenz des Themas nicht gebremst, sondern eher potenziert.

←23 | 24→

Das Aufkommen sogenannter Kryptowährungen in den vergangenen Jahren hat auch die Blockchain-Technologie bekannt gemacht. Aufsehen erregten die Kryptowährungen aber nicht durch ihre Novität oder Innovation, sondern vielmehr durch hohe Kursgewinne von Spekulanten5, kriminelle Verwicklungen6 oder durch sie hervorgerufenene Engpässe in der Stromversorgung7. Die Kryptowährungen und die Blockchain umgeben daher schon immer eine gewisse „Mystik“ – mal werden sie als heilbringend gepriesen8, mal als vorübergehender Trend verrissen9. Diese Uneinheitlichkeit in der Beurteilung der Technologie ←24 | 25→und ihrer Phänomenologie bedingt, dass sie weiterhin als experimentell und undurchsichtig betrachtet wird. Eine breite Öffentlichkeit hat die Technologie noch nicht erreicht – zu groß ist offensichtlich der Skrupel vor der Nutzung und Beteiligung an den unbekannten Netzwerkformen.10

Die mit den Kryptowährungen stets im gleichen Atemzug genannte Sicherungstechnologie, die Blockchain, basiert auf einem System der Schwarmintelligenz und ist dezentral, automatisiert und (in den meisten Fällen) fälschungssicher. Oft unterschlagen wird jedoch ihre Variabilität – es gibt nicht „die eine“ Blockchain, sondern unzählige Variationen und Anwendungen. Kern der Technologie ist aber die Möglichkeit, jede Transaktion und Verschiebung von Daten nachverfolgen zu können. Daher wird eine Nutzung der Technologie in verschiedenen Bereichen erprobt.11 Mit der Erschließung neuer Geschäfts- und Nutzungsmöglichkeiten ist stets die Folgefrage verbunden, wie die Vorgänge rechtlich zu bewerten sind. Dabei ist nicht nur an die Kompatibilität der Besteuerungstatbestände zu denken, sondern auch an Verfahrensfragen, die durch die Blockchain-Technologie erschwert wie vereinfacht werden können.12

Die folgende rechtswissenschaftliche Betrachtung behandelt nicht nur steuerjuristische Problemstellungen, sondern hat ebenso ein informationstechnologisches – und damit wissenschaftlich fremdes – Phänomen zum Gegenstand. Die bekannte juristische Methodik ist mithin um eine Betrachtung der unbekannten und unjuristischen Blockchain-Technologie zu ergänzen. Die Verflechtung beider und die daraus erwachsenden steuerrechtlichen Fragen sind Forschungsgegenstand dieser Arbeit. Dabei ist von besonderem Interesse, ob die Regelungen de lege lata die blockchain-basierten Vorgänge hinreichend erfassen und der Besteuerung zugänglich machen können. Dazu werden die bekannten Steuervorfälle systematisiert und unter die Regelungen de lege lata subsumiert. ←25 | 26→Zum Thema sind bereits zahlreiche Aufsätze und Abhandlungen verschiedenen Umfangs erschienen. Dennoch gibt es bislang nur eine Dissertation13, die sich schwerpunktmäßig mit der Einkommensbesteuerung sogenannter Kryptowährungen auseinandersetzt. Die Besteuerungsfragen haben mittlerweile auch die Finanzgerichte erreicht.14

II. Eingrenzung des Forschungsgegenstandes

1. Begrenzung in tatsächlicher Hinsicht

Die vielfältigen Erscheinungsformen blockchain-basierter Technologie sind zu inhomogen und zahlreich, um sie mit der gebotenen Sorgfalt aufzuarbeiten. Alleine die Sparte der Kryptowährungen kennt mittlerweile über 7.700 individuelle Blockchains.15 Aufgrund der schieren Menge kann nicht jedes Netzwerk auf seine Charakteristika untersucht und einer expliziten Rechtsanwendung zugänglich gemacht werden kann. Jedes einzelne Phänomen der vielschichtigen und inhomogenen Blockchain-Technologie zu analysieren würde den Rahmen dieser Arbeit überdehnen. Anstatt jedes Phänomen rudimentär und oberflächlich zu behandeln, soll vielmehr ein Teilbereich der Technologie umfassend und präzise beschrieben und untersucht werden. Der Forschungsgegenstand ist daher zunächst in tatsächlicher Hinsicht zu begrenzen.

Von besonderer Bedeutung und in der Literatur bereits eingehend rezipiert worden sind die sogenannten Kryptowährungen, welche eine Teilmenge blockchain-basierter Anwendungen ausmachen. Ihnen soll das Hauptaugenmerk gelten, da sie im besonderen Besteuerungsfragen aufwerfen und – rein fiskalisch betrachtet – ein nicht zu unterschätzendes Handelsvolumen erbringen.16 ←26 | 27→Die Genese der bisher erschienenen Literatur lässt zudem darauf schließen, dass dieser Bereich der Technologie eine Vielzahl ungelöster Rechtsprobleme aufwirft und daher im besonderen Maße als Forschungsgegenstand geeignet ist. Dabei soll jedoch nicht nur das Bitcoin-Netzwerk – als bekanntester Vertreter der Kryptowährungen – Erwähnung finden. Vielmehr soll die Arbeit eine konzeptionelle Aufarbeitung der Kryptowährungen insgesamt erbringen. Die Bereiche der Smart Contracts oder des Initial Coin Offerings sollen zwar dargestellt, aber nicht rechtlich erörtert werden.

Konkret werden zunächst die systemimmanenten Funktionen der Blockchains und Kryptowährungen beleuchtet. Hierzu gehört die Transaktionsfunktion, welche die Übermittlung von Werteinheiten ermöglicht und faktisch ein eigenes Wirtschaftssystem erschafft. Mit diesem verbunden ist die Frage, wie die Transaktionsvorgänge in das System eingespeist werden können. Daher bedürfen auch die Konsensmechanismen, insbesondere das sogenannte Mining, einer eingehenden Bearbeitung. Dabei sollen auch Sonderphänomene wie Mining-Pools, Cloud-Mining und das Staking Berücksichtigung finden. Eine technische Anomalie stellt dabei die sogenannte Hard Fork dar: Sie ist Folge einer gescheiterten Konsensfindung und wirft ebenso komplexe wie interessante Fragen auf. Schließlich soll die Betrachtung nicht nur auf systemimmanente Prozesse beschränkt bleiben. Bei der Befassung mit der Blockchain-Technologie drängen sich schnell weitere, neuartige Geschäftsmodelle auf. Hierzu gehört etwa das sogenannte Lending, bei welchem Werteinheiten gegen ein Entgelt „verliehen“ werden. Auch gibt es sogenannte Airdrops oder Faucets, bei denen Währungs-Guthaben gratis oder nur gegen geringe Gegenleistungen ausgegeben werden.

Die Einschränkung des Forschungsgegenstandes in tatsächlicher Hinsicht führt zwangsläufig zu einer phänomenologisch geprägten Betrachtung. Die Aufteilung der Arbeit in Einzelphänomene bedingt eine gewisse Fragmentarisierung, ermöglicht aber gleichzeitig eine eingehende Auseinandersetzung mit der Rechtstatsächlichkeit und damit einhergehend einer klaren und strukturierten Subsumtion unter die aufgeworfenen Rechtsfragen. Die Komplexität und Novität der Technologie setzen eine technische Einführung voraus, welche den ersten Teil der Arbeit in Anspruch nehmen wird.

2. Begrenzung in rechtlicher Hinsicht

In rechtlicher Hinsicht ist die Einordnung blockchain-basierter Vermögenswerte in das System des Einkommensteuerrechts Ziel dieser Arbeit. Schwerpunkt ist daher die Subsumtion der technischen Vorgänge unter die Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 S. 1 EStG. Eine umfangreiche systematische Einführung in und ←27 | 28→Darstellung des einkommensteuerlichen Besteuerungssystems erscheint aufgrund der phänomenologischen Ausrichtung nicht geboten; die blockchain-basierten Vermögenswerte ändern am Besteuerungssystem nichts, weswegen die Einkünftequalifikation der maßgebliche Untersuchungsgegenstand ist. Fragen des Steuerbilanzrechts und der Einkünftequantifikation sollen kontextuell verarbeitet, aber nicht programmatisch aufgearbeitet werden.

Bei der Einkünftequalifikation ergeben sich bedeutende Schnittmengen mit Materien des Zivilrechts, des allgemeinen Steuerverfahrens- und des internationalen Steuerrechts. Diese werden erörtert, soweit es für die Beantwortung der einkommensteuerrechtlichen Fragestellung bedeutsam ist. Der rechtliche Fokus soll insgesamt aber auf Auslegung und Interpretation der Besteuerungstatbestände im Kontext der blockchain-basierten Vermögenswerte liegen. Dies nimmt den zweiten und größten Teil der Arbeit ein.


1 Bisweilen wird in dieser Arbeit aus Gründen der besseren Lesbarkeit das generische Maskulinum verwendet – insbesondere bei Gesetzesbegriffen bzw. Fachtermini (z.B. „Mitunternehmer“ oder „Miner“). Weibliche und anderweitige Geschlechteridentitäten sind dabei ausdrücklich einbezogen, soweit es für die Aussage erforderlich ist.

2 Die erste Kryptowährung „Bitcoin“ wurde am 11. Februar 2009 initiiert, s. https://bitcoin.org/en/faq#who-created-bitcoin und das Whitepaper unter https://bitcoin.org/bitcoin.pdf.

3 Das tägliche Handelsvolumen lag in den Jahren 2013 – 2016 unterhalb einer Milliarde US-Dollar, wächst aber seitdem – unter großen Schwankungen – an. Ende des Jahres 2020 lag das tägliche Handelsvolumen zwischen 150 und 200 Milliarden US-Dollar. Daten nach https://coinmarketcap.com/charts/.

4 Das Unternehmen plant eine eigene Kryptowährung mit dem Namen diem, welches ein alternatives globales Bezahlsystem darstellen soll, s. https://www.diem.com/en-us/white-paper/.

5 Seit Herbst 2020 steigen die Kurswerte der Kryptowährungen etwa deutlich an. Alleine Bitcoin hat innerhalb weniger Wochen eine Steigerung des Kurswertes von über 30% erfahren, vgl. https://coinmarketcap.com/currencies/bitcoin/ und https://www.sueddeutsche.de/wirtschaft/bitcoin-kurs-entwicklung-risiko-1.5164233.

6 Die Online-Börse Mt. Gox stellte 2014 den Betrieb ein, nachdem mehrere hunderttausend Werteinheiten Bitcoin „verloren gingen“, s. Rosenberger, Bitcoins, 41 ff. und https://www.theverge.com/2014/2/19/5425220/protest-at-mt-gox-bitcoin-exchange-in-tokyo. Geschäfte über die DarkNet-Börse Silk Road wurden ausschließlich mit Kryptowährungen abgewickelt. Zu den gehandelten Waren gehörten Drogen und Pharmazeutika, auch Hacks oder digitale Güter konnten erworben werden, s. https://www.wired.com/2015/05/silk-road-untold-story/.

7 S. den Bericht des Handelsblatts v. 13.2.2018: „Der hohe Energieverbrauch zur Erzeugung der Digitalwährung Bitcoin sorgt für Schlagzeilen. Die in Island beheimateten Bitcoin-Produzenten dürften in diesem Jahr mehr Strom verbrauchen als alle isländischen Privathaushalte zusammen, (…): ‚Wenn all diese Projekte realisiert werden, haben wir nicht genug Energie dafür‘.“, abrufbar unter https://www.handelsblatt.com/finanzen/maerkte/devisen-rohstoffe/kryptowaehrung-bitcoin-boom-auf-island-stromkonzern-fuerchtet-energienotstand/20956254.html. Unter https://digiconomist.net/bitcoin-energy-consumption/ sind verschiedene Statistiken zum Energieverbrauch des Bitcoin-Netzwerkes dargestellt. Nach dieser Quelle ist die Menge der vom Bitcoin-Netzwerk verbrauchten Energie vergleichbar mit der des Staates Chile. Der CO2-Ausstoß befindet sich auf einem Niveau mit dem des Staates Neuseeland.

8 Stefan Berger, Mitglied des Europäischen Parlaments, sieht Digitalwährungen als zukünftig unvermeidlich an. Hierzu formulierte er kürzlich: „(…) A digital euro is not an option. A digital euro is a necessity for Europe to achieve digital sovereignty. (…) the question is not if there will be digital currencies in the future, but who will issue and control them?“. Zitat aus der Debatte zu EU 2020/2036(INI) unter der Kennung CRE 07/10/2020 – 15, abrufbar unter https://www.europarl.europa.eu/doceo/document/CRE-9-2020-10-07-ITM-015_EN.html.

9 George Soros sprach Kryptowährungen Anfang 2018 jede Tauglichkeit ab und befand sogar, dass Bitcoin als Finanzinstrument von Diktatoren genutzt werde, s. Handelsblatt v. 26.1.2018, abrufbar unter https://www.handelsblatt.com/finanzen/maerkte/devisen-rohstoffe/george-soros-der-bitcoin-ist-keine-waehrung/20894914.html.

10 Mitte 2019 gaben in einer Umfrage von Statista lediglich 4% der befragten Personen an, Kryptowährungen zu besitzen bzw. zu nutzen, s. https://de.statista.com/infografik/18102/nutzung-von-kryptowaehrungen/.

11 So finden sich etwa im Koalitionsvertrag zwischen CDU, CSU und SPD Erwägungen zur Potenzialisierung der Blockchain-Technologie sowie zum Handel mit Kryptowährungen, s. Koalitionsvertrag v. 14.3.2018, S. 43 f., 70 f.: „Um das Potenzial der Blockchain-Technologie zu erschließen und Missbrauchsmöglichkeiten zu verhindern, wollen wir eine umfassende Blockchain-Strategie entwickeln und uns für einen angemessenen Rechtsrahmen für den Handel mit Kryptowährungen und Token auf europäischer und internationaler Ebene einsetzen.“, abrufbar unter https://www.bundesregierung.de/Content/DE/StatischeSeiten/Breg/koalitionsvertrag-inhaltsverzeichnis.html.

12 Zu diesen Möglichkeiten s. Hinerasky/Kurschildgen, DB-Beilage 04/2016, 35 (36 ff.).

Details

Seiten
254
Jahr
2022
ISBN (PDF)
9783631875209
ISBN (ePUB)
9783631875216
ISBN (MOBI)
9783631875223
ISBN (Hardcover)
9783631875100
DOI
10.3726/b19553
DOI
10.3726/b19598
Sprache
Deutsch
Erscheinungsdatum
2022 (Februar)
Erschienen
Berlin, Bern, Bruxelles, New York, Oxford, Warszawa, Wien, 2022. 254 S., 3 farb. Abb., 10 s/w Abb.

Biographische Angaben

Florian Schröder (Autor:in)

Florian Schröder studierte Rechtswissenschaften an der Ruhr-Universität Bochum. Nach dem ersten Staatsexamen war er als wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl für Steuerrecht (Prof. Dr. Roman Seer) tätig.

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Titel: Die einkommensteuerrechtliche Behandlung blockchain-basierter Vermögenswerte