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Der Begriff des Arbeitgebers im Lohnsteuerrecht

by Johannes Maria Heinrich Pohl (Author)
Thesis 258 Pages

Summary

§ 38 EStG - als Kopfnorm des Lohnsteuerrechts - nimmt an verschiedenen Stellen auf den „Arbeitgeber" Bezug, ohne diesen Begriff zu definieren. Auch in anderen Vorschriften des Einkommensteuerrechts, die sich mit den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und der Lohnsteuer befassen, wird dieser Begriff verwendet, ohne ihn näher zu konkretisieren. Obwohl der Arbeitgeber die zentrale Figur des Lohnsteuerabzugs ist, ist der Begriff in Rechtsprechung und Schrifttum kaum mit Leben gefüllt worden. Hinzu kommt, dass seine inhaltliche Reichweite im Fluss ist, da der Gesetzgeber in jüngerer Zeit den § 38 EStG mehrfach erweitert hat, erkennbar mit dem Ziel, Erhebungslücken beim Lohnsteuerabzug zu schließen. Die entsprechenden Regelungen wirken auf den Arbeitgeberbegriff zurück.
Der Autor hat es sich zur Aufgabe gemacht, die so skizzierte Forschungslücke zu schließen. Ausdrücklich nicht Gegenstand der Untersuchung ist die Stellung des Arbeitgebers im Dreiecksverhältnis zum Arbeitnehmer und zum Staat.

Table Of Contents

  • Abdeckung
  • Titelseite
  • Copyright-Seite
  • Dedication
  • Vorwort
  • Inhaltsverzeichnis
  • I. Einleitung
  • II. Eine erste Annäherung an den Arbeitgeberbegriff
  • III. Die bestehenden Auffassungen zu den Arbeitgeberbegriffen des § 38 Abs. 1 S. 1 EStG
  • 1. Der Arbeitgeberbegriff der Finanzgerichtsbarkeit
  • 2. Der „zivilrechtliche“ Arbeitgeberbegriff und § 1 LStDV
  • 3. Der zivilrechtliche Arbeitgeberbegriff als nicht allein entscheidend
  • 4. Die wirtschaftliche Stellung als ausschlaggebendes Kriterium
  • 5. Der steuerverfahrensrechtliche Arbeitgeberbegriff
  • 6. Der funktionale Arbeitgeberbegriff
  • 7. Der Arbeitgeberbegriff in Situationen drittbezogenen Arbeitseinsatzes
  • IV. Überprüfung der bestehenden Auffassungen zu den Arbeitgeberbegriffen des § 38 Abs. 1 S. 1 EStG
  • 1. Überprüfung des Arbeitgeberbegriffs der Finanzgerichtsbarkeit
  • a) Relativität der Rechtsbegriffe
  • aa) Der Arbeitgeberbegriff des Arbeitsrechts
  • bb) Die Auslegung relativer Rechtsbegriffe
  • (1) Grundsätzliche Bindung des Steuerrechts an das Privatrecht
  • (2) Bindung durch die Einheit der Rechtsordnung
  • cc) Zwischenergebnis
  • b) Gewinnung des Arbeitgeberbegriffs
  • aa) Die wirtschaftliche Betrachtungsweise
  • bb) Die Hintergründe des Arbeitgeberbegriffs der Finanzgerichtsbarkeit
  • (1) § 19 EStG und das „Schulden“ der Arbeitskraft
  • (a) Das Veranlassungsprinzip
  • (b) Konkretisierung des Veranlassungsprinzips?
  • (aa) Bestechungs- und Streikgelder
  • (bb) Trinkgelder
  • (cc) Personalrabatte
  • (dd) Die Perspektive der Veranlassung
  • (c) Das tatsächliche Synallagma
  • (aa) Das Arbeitsverhältnis
  • (bb) Das privatrechtliche Ausbildungsverhältnis
  • (cc) Das Organverhältnis
  • (dd) Das Beamtenverhältnis
  • (ee) Das öffentlich-rechtliche Ausbildungsverhältnis
  • (ff) Das „Schulden der Arbeitsleistung“
  • (2) Der Arbeitgeber und die Dritten
  • (a) Drittleistungen
  • (aa) Unechte Lohnzahlungen durch Dritte
  • (bb) Echte Lohnzahlungen durch Dritte
  • (α) Die historische Entwicklung des § 38 Abs. 1 S. 3 EStG
  • (β) Der Umgang des Lohnsteuerrechts mit echten Drittleistungen
  • (γ) Keine Verfassungswidrigkeit des § 38 Abs. 1 S. 3 EStG
  • (cc) Besondere echte Lohnzahlungen Dritter
  • (α) Liquidationspools von Chefärzten
  • (β) Zugang zu Gemeinschaftseinrichtungen und -diensten nach § 13b AÜG
  • (b) Der drittbezogene Arbeitseinsatz
  • (aa) Die Arbeitnehmerüberlassung aus Perspektive des Arbeitsrechts
  • (bb) Die illegale Arbeitnehmerüberlassung aus Perspektive des Arbeitsrechts
  • (cc) Die Arbeitnehmerüberlassung aus Perspektive des Lohnsteuerrechts
  • (α) Die Haftung des Entleihers
  • (β) Der Zusammenhang zwischen den Regelungen des § 38 Abs. 1 S. 2 Nr. 2 und § 42d Abs. 6 und 7 EStG und der Rechtsprechung
  • (dd) Die konzerninterne Arbeitnehmerüberlassung
  • (α) Die wirtschaftliche Tätigkeit und Gewerbsmäßigkeit
  • (β) Die Ausnahmetatbestände des § 1 Abs. 3 AÜG
  • (γ) Der lohnsteuerrechtliche Arbeitgeberbegriff im Konzern
  • c) Die Steuerrechtsfähigkeit
  • aa) Der Arbeitgeber als Steuerrechtssubjekt
  • bb) Die Steuerrechtsfähigkeit als Ausdruck des faktischen Synallagmas
  • cc) Die Dienstherrnfähigkeit als Voraussetzung der Steuerrechtsfähigkeit?
  • d) Fazit
  • 2. Überprüfung des steuerverfahrensrechtlichen Arbeitgeberbegriffs
  • a) Das Veranlassungsprinzip und dessen Bedeutung für die Schuldnerposition
  • b) § 267 BGB und dessen Bezug zu § 38 Abs. 1 S. 3 EStG
  • c) Der Arbeitgeber und die Dritten
  • d) Fazit
  • 3. Überprüfung des funktionalen Arbeitgeberbegriffs
  • a) Der Quellenabzug
  • b) Die Herrschaft über den Zahlungsfluss
  • c) Der Arbeitgeber und die Dritten
  • d) Die Regelungen des § 38 Abs. 3a EStG
  • aa) Die zentrale Erbringung tariflicher Teilleistungen
  • bb) Die Situationen des § 38 Abs. 3a S. 2 EStG
  • e) Fazit
  • V. Der zutreffende Arbeitgeberbegriff des § 38 Abs. 1 S. 1 EStG
  • 1. Das Abwenden vom funktionalen Arbeitgeberbegriff
  • 2. Einzelfolgerungen
  • 3. Tatsächliches Synallagma und funktionaler Arbeitgeberbegriff im Vergleich
  • VI. Der Arbeitgeberbegriff des § 38 Abs. 1 S. 2 EStG
  • 1. Der Anwendungsbereich des § 38 Abs. 1 S. 2 EStG
  • 2. Der Begriff der Entsendung
  • 3. Der Arbeitgeberbegriff des Abkommensrechts
  • a) Die Regelung des Art. 15 OECD-MA
  • b) Der Arbeitgeberbegriff des Art. 15 OECD-MA
  • c) Die Betriebsstätte als Arbeitgeber im Sinne des Art. 15 OECD- MA?
  • 4. Der Arbeitgeberbegriff des Abkommensrechts als Arbeitgeberbegriff des § 38 Abs. 1 S. 2 EStG?
  • 5. Fazit
  • VII. Gesamtergebnis
  • Literaturverzeichnis

Johannes Maria Heinrich Pohl

Der Begriff des Arbeitgebers im Lohnsteuerrecht

Berlin · Bruxelles · Chennai · Lausanne · New York · Oxford

Meiner Frau Marina

Vorwort

Die vorliegende Arbeit entstand während meiner Tätigkeit als wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl Zivilrecht XI der Universität Bayreuth. Sie wurde von der Rechts- und Wirtschaftswissenschaftlichen Fakultät der Universität Bayreuth im Sommersemester 2024 als Dissertation angenommen.

Für mich war die Erstellung dieser Arbeit Herausforderung und persönlich bereichernde Erfahrung zugleich. Den zahlreichen Personen, die mich in vielfältiger Art und Weise unterstützt haben, sowie den Weggefährten, die mich während der Promotionszeit begleitet und mir Rückhalt gegeben haben, danke ich an dieser Stelle von Herzen.

Mein besonderer Dank gilt zunächst meinem Doktorvater, Herrn Professor Dr. André Meyer, einerseits für die Unterstützung, die er mir hat zukommen lassen, und andererseits für das Offenhalten vieler Freiräume, die für meine akademische Entfaltung notwendig und förderlich waren. Ebenso zu Dank verpflichtet bin ich Herrn Professor Dr. Karl-Georg Loritz für die zügige und geneigte Erstellung des Zweitgutachtens sowie Herrn Professor Dr. Adam Sagan für sein Mitwirken in der Prüfungskommission.

In tiefster Dankbarkeit verbunden bin ich meiner akademischen Schwester, Frau Dr. Elena Mengling, für die unzähligen konstruktiven Gespräche in den Jahren der Entstehung dieser Arbeit. Diese gemeinsamen Jahre am Lehrstuhl haben mein Leben nachdrücklich bereichert. Darüber hinaus habe ich meinen Freunden Tim Rosenbohm und Selina Möller für die Unterstützung zu danken, die sie mir gerade in der Endphase der Erstellung der Arbeit und bei der Durchsicht des Manuskripts haben zukommen lassen. Sie waren mir eine große Stütze. Weiterhin bedanke ich mich bei meinen Eltern, Andrea und Ralf Pohl, und bei meinem Großvater, Adolf Greger, für die stete Förderung dieser Arbeit.

Zuallerletzt bedanke ich mich bei meiner Frau Marina. Ihr habe ich so viel zu verdanken, dass ich es nicht auszudrücken vermag. Ihr ist diese Arbeit gewidmet.

Marktredwitz, im Februar 2025

Inhaltsverzeichnis

Vorwort

I. Einleitung

II. Eine erste Annäherung an den Arbeitgeberbegriff

III. Die bestehenden Auffassungen zu den Arbeitgeberbegriffen des § 38 Abs. 1 S. 1 EStG

1. Der Arbeitgeberbegriff der Finanzgerichtsbarkeit

2. Der „zivilrechtliche“ Arbeitgeberbegriff und § 1 LStDV

3. Der zivilrechtliche Arbeitgeberbegriff als nicht allein entscheidend

4. Die wirtschaftliche Stellung als ausschlaggebendes Kriterium

5. Der steuerverfahrensrechtliche Arbeitgeberbegriff

6. Der funktionale Arbeitgeberbegriff

7. Der Arbeitgeberbegriff in Situationen drittbezogenen Arbeitseinsatzes

IV. Überprüfung der bestehenden Auffassungen zu den Arbeitgeberbegriffen des § 38 Abs. 1 S. 1 EStG

1. Überprüfung des Arbeitgeberbegriffs der Finanzgerichtsbarkeit

a) Relativität der Rechtsbegriffe

aa) Der Arbeitgeberbegriff des Arbeitsrechts

bb) Die Auslegung relativer Rechtsbegriffe

(1) Grundsätzliche Bindung des Steuerrechts an das Privatrecht

(2) Bindung durch die Einheit der Rechtsordnung

cc) Zwischenergebnis

b) Gewinnung des Arbeitgeberbegriffs

aa) Die wirtschaftliche Betrachtungsweise

bb) Die Hintergründe des Arbeitgeberbegriffs der Finanzgerichtsbarkeit

(1) § 19 EStG und das „Schulden“ der Arbeitskraft

(a) Das Veranlassungsprinzip

(b) Konkretisierung des Veranlassungsprinzips?

(aa) Bestechungs- und Streikgelder

(bb) Trinkgelder

(cc) Personalrabatte

(dd) Die Perspektive der Veranlassung

(c) Das tatsächliche Synallagma

(aa) Das Arbeitsverhältnis

(bb) Das privatrechtliche Ausbildungsverhältnis

(cc) Das Organverhältnis

(dd) Das Beamtenverhältnis

(ee) Das öffentlich-rechtliche Ausbildungsverhältnis

(ff) Das „Schulden der Arbeitsleistung“

(2) Der Arbeitgeber und die Dritten

(a) Drittleistungen

(aa) Unechte Lohnzahlungen durch Dritte

(bb) Echte Lohnzahlungen durch Dritte

(α) Die historische Entwicklung des § 38 Abs. 1 S. 3 EStG

(β) Der Umgang des Lohnsteuerrechts mit echten Drittleistungen

(γ) Keine Verfassungswidrigkeit des § 38 Abs. 1 S. 3 EStG

(cc) Besondere echte Lohnzahlungen Dritter

(α) Liquidationspools von Chefärzten

(β) Zugang zu Gemeinschaftseinrichtungen und -diensten nach § 13b AÜG

(b) Der drittbezogene Arbeitseinsatz

(aa) Die Arbeitnehmerüberlassung aus Perspektive des Arbeitsrechts

(bb) Die illegale Arbeitnehmerüberlassung aus Perspektive des Arbeitsrechts

(cc) Die Arbeitnehmerüberlassung aus Perspektive des Lohnsteuerrechts

(α) Die Haftung des Entleihers

(β) Der Zusammenhang zwischen den Regelungen des § 38 Abs. 1 S. 2 Nr. 2 und § 42d Abs. 6 und 7 EStG und der Rechtsprechung

(dd) Die konzerninterne Arbeitnehmerüberlassung

(α) Die wirtschaftliche Tätigkeit und Gewerbsmäßigkeit

(β) Die Ausnahmetatbestände des § 1 Abs. 3 AÜG

(γ) Der lohnsteuerrechtliche Arbeitgeberbegriff im Konzern

c) Die Steuerrechtsfähigkeit

aa) Der Arbeitgeber als Steuerrechtssubjekt

bb) Die Steuerrechtsfähigkeit als Ausdruck des faktischen Synallagmas

cc) Die Dienstherrnfähigkeit als Voraussetzung der Steuerrechtsfähigkeit?

d) Fazit

2. Überprüfung des steuerverfahrensrechtlichen Arbeitgeberbegriffs

a) Das Veranlassungsprinzip und dessen Bedeutung für die Schuldnerposition

b) § 267 BGB und dessen Bezug zu § 38 Abs. 1 S. 3 EStG

c) Der Arbeitgeber und die Dritten

d) Fazit

3. Überprüfung des funktionalen Arbeitgeberbegriffs

a) Der Quellenabzug

b) Die Herrschaft über den Zahlungsfluss

c) Der Arbeitgeber und die Dritten

d) Die Regelungen des § 38 Abs. 3a EStG

aa) Die zentrale Erbringung tariflicher Teilleistungen

bb) Die Situationen des § 38 Abs. 3a S. 2 EStG

e) Fazit

V. Der zutreffende Arbeitgeberbegriff des § 38 Abs. 1 S. 1 EStG

1. Das Abwenden vom funktionalen Arbeitgeberbegriff

2. Einzelfolgerungen

3. Tatsächliches Synallagma und funktionaler Arbeitgeberbegriff im Vergleich

VI. Der Arbeitgeberbegriff des § 38 Abs. 1 S. 2 EStG

1. Der Anwendungsbereich des § 38 Abs. 1 S. 2 EStG

2. Der Begriff der Entsendung

3. Der Arbeitgeberbegriff des Abkommensrechts

a) Die Regelung des Art. 15 OECD-MA

b) Der Arbeitgeberbegriff des Art. 15 OECD-MA

c) Die Betriebsstätte als Arbeitgeber im Sinne des Art. 15 OECD- MA?

4. Der Arbeitgeberbegriff des Abkommensrechts als Arbeitgeberbegriff des § 38 Abs. 1 S. 2 EStG?

5. Fazit

VII. Gesamtergebnis

Literaturverzeichnis

I. Einleitung

Bei Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit wird die Einkommensteuer grundsätzlich durch Abzug vom Arbeitslohn erhoben. Dies normiert § 38 Abs. 1 S. 1 EStG, der damit auch klarstellt, dass es sich bei der Lohnsteuer um keine eigene eigenständige Steuerart, sondern – anders als die gesetzliche Bezeichnung und die amtliche Überschrift der Norm suggerieren1 – um eine besondere Erhebungsform der Einkommensteuer handelt.2 Allerdings kann das Lohnsteuerrecht aufgrund formeller und materieller Unterschiede zur übrigen Besteuerung nach dem EStG als „eigenständig charakterisiertes Teilgebiet“3 der Einkommensbesteuerung angesehen werden.

Ob Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit vorliegen, bestimmt sich nach § 19 EStG;4 ausschließlich diese Einkünfte bilden den Bezugspunkt der Lohnsteuer (§ 38 Abs. 1 S. 1 EStG). Auch wenn der Arbeitnehmer Schuldner5 der Lohnsteuer ist (§ 38 Abs. 2 S. 1 EStG), hat der Arbeitgeber die Lohnsteuer für Rechnung des Arbeitnehmers bei jeder Lohnzahlung einzubehalten (§ 38 Abs. 3 S. 1 EStG); damit ist er Steuerentrichtungspflichtiger (§ 43 S. 2 AO). Auch muss er die Lohnsteuer anmelden (§ 41a Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG), berechnen6 und die einbehaltene Lohnsteuer an das zuständige Betriebsstättenfinanzamt abführen (§ 41a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG).7

Die Arbeitgeberpflichten beim Lohnsteuerabzug haben Tradition:8 Schon bei Einführung9 der „Lohnsteuer im heutigen Sinne“10 – geprägt von Quellenabzug und Vorauszahlungscharakter – im Jahre 192011 als Teil der Erzbergerschen Reform war der Arbeitgeber verpflichtet, zehn Prozent des Arbeitslohns einzubehalten (§ 45 EStG 1920)12 und an das Finanzamt zu entrichten (§ 50 EStG 1920).13 Zudem mussten für den einbehaltenen Betrag Steuermarken in die Steuerkarte des Arbeitnehmers eingeklebt und entwertet werden.14 Für den damaligen Rechtsanwender war der Sinngehalt des lohnsteuerrechtlichen Arbeitgeberbegriffs offensichtlich klar. Die Kommentierung von Erler/Koppe aus dem Jahre 1921 befasst sich umfassend mit dem Begriff des Arbeitslohns. Der Begriff des Arbeitgebers hingegen wird vorausgesetzt und weder definiert noch problematisiert.15 Die Verpflichtungen des Arbeitgebers waren verhältnismäßig einfach zu erfüllen und bedurften keiner komplizierten Berechnungen.

Details

Pages
258
ISBN (PDF)
9783631933275
ISBN (ePUB)
9783631933282
ISBN (Hardcover)
9783631931844
DOI
10.3726/b22655
Language
German
Publication date
2025 (May)
Keywords
Authorised OECD-Approach Arbeitnehmerentsendung Arbeitnehmerüberlassung wirtschaftliche Betrachtungsweise Relativität der Rechtsbegriffe Quellenabzug Auslegung Arbeitgeberbegriff Lohnsteuerrecht Lohnsteuer
Published
Berlin, Bruxelles, Chennai, Lausanne, New York, Oxford, 2025. 258 S.
Product Safety
Peter Lang Group AG

Biographical notes

Johannes Maria Heinrich Pohl (Author)

Johannes Pohl studierte Rechtswissenschaften an der Universität Bayreuth und legte 2019 die Erste Juristische Prüfung ab. Er war wissenschaftlicher Mitarbeiter am Lehrstuhl für Bürgerliches Recht und Steuerrecht, Gesellschafts- und Bilanzrecht an der Universität Bayreuth. 2024 begann er das Rechtsreferendariat im Bezirk des Oberlandesgerichts Bamberg.

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